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背景资料： 母公司于1月1日取得子公司100%的股份，即投资成本=子公司的实收资本+资本公积（子公司期初数）+盈余公积（子公司期初数）+未分配利润（子公司期初数）。
很多的教材，在讲解长期股权投资的抵销时，都是先按照权益法调整对子公司的长期股权投资的价值，然后再根据合并工作底稿编制抵销分录。
调整分录如下：
（1）应享有子公司当期实现净利润的份额（权益法）。
对于应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。
（2）子公司当期宣告分派的现金股利或利润（权益法）。
抵销分录如下：
（1）母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销。
（2）母公司的投资收益与子公司的利润分配的抵销。
成本法的做法就相对简单了，不需要做调整分录，直接做抵销分录。母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销如下：
有人要问了：成本法核算的抵销分录如此简单，而权益法核算的抵销分录相对复杂，这是否意味着成本法的合并数据存在问题呢？
为了消除读者的疑问，我们来进行一番推演。金额相同的报表项目不做标记，金额有差异的报表项目则使用数字区分。比如同为“投资收益”的报表项目即表明数据相同，而“长期股权投资——损益调整（1）”“长期股权投资——损益调整（2）”“长期股权投资——损益调整（1）-（2）”则代表数据不同，其中：
长期股权投资——损益调整（1）-（2）=长期股权投资——损益调整（1）-长期股权投资——损益调整（2）
第一步，把权益法的调整分录与抵销分录合并，借方金额肯定与贷方金额是相等的。
第二步，把所有的借方项目与贷方项目排列在一起。
第三步，抵销相同的报表项目。
相同与相等的报表项目抵销如下：
借方报表项目“①长期股权投资——损益调整（1）”与贷方报表项目“⑧长期股权投资——损益调整（2）（等于应付股利）+⑨长期股权投资——损益调整（1）-（2）”相互抵销。
借方报表项目“②应收股利”与贷方报表项目“⑤应付股利”相互抵销。
借方报表项目“③未分配利润（子公司期末数）”与贷方报表项目“⑥未分配利润（子公司期末数）”相互抵销。
借方报表项目“④投资收益”与贷方报表项目“⑦投资收益”相互抵销。
此外，贷方报表项目“提取盈余公积（子公司所有者权益变动表项目）”=“资本公积本期增加数+盈余公积本期提取数”，如果借贷方同时抵销此项目，则借方报表项目：
资本公积（子公司期末数）-资本公积本期增加数=资本公积（子公司期初数）
盈余公积（子公司期末数）-盈余公积本期提取数=盈余公积（子公司期初数）
抵销之后的结果如下：
上述步骤全部是报表项目的推演，对此感兴趣的读者可以使用数据来验证，结果肯定是相同的。
前面的章节中讲过， 资产负债表合并要做的事情，就是把虚拟的东西去掉，反映出你的真实状况。
初始投资时，投资成本=子公司的实收资本+资本公积（子公司期初数）+盈余公积（子公司期初数）+未分配利润（子公司期初数）
由于是母公司100%持股，后续不存在追加投资的可能性，所以这个等式是一直成立的。权益法调整增加了母公司对子公司的投资收益，这是虚拟的，合并的实质就是抵销虚拟的业务。因权益法调整而增加的母公司对子公司的投资收益，在合并的过程中又被抵销掉了。
既然成本法与权益法抵销的结果是相同的，为什么很多教材还要多此一举呢？这是因为教材的编者希望读者能够全面了解合并报表的过程。在应试时，将成本法调整为权益法是标准答案，因此我们还是按照教材的要求把成本法调整为权益法。但在会计实务中，却没有必要如此大费周章。
合并财务报表的前期准备工作，包括会计政策的统一、外币报表折算、报表间的勾稽关系检查、合并范围科目余额与发生额的核对等，这些都是前期的准备工作，本书不再阐述，直接进入编制合并财务报表的实施阶段。合并财务报表按照如下步骤编制：
第一步，把纳入合并范围的母子公司数据过入合并工作底稿。合并工作底稿的格式及其填写方法，详见前面章节。
第二步，在抵销分录列表上编制抵销分录。
第三步，检查抵销分录借贷方金额合计数是否相等，验证通过后，进入下一步。
第四步，全部选定抵销分录列表，按照“报表项目”列排序。
第五步，以“报表项目”为分类标准，资产负债表与利润表要选择“借方金额”与“贷方金额”作为求和项，进行分类汇总。
第六步，把汇总的报表项目数据，分别过入合并工作底稿对应的合并抵销单元格内。
第七步，删除抵销分录列表的分类汇总项，按照“序号”列升序重新排序，还原至最初状态，合并工作完成。
在接下来的案例中，将全部按照上述步骤编制合并财务报表。Excel使用不太熟练的读者，请补充学习“排序”与“分类汇总”的功能。
案例： 母公司的备查账记录为：
（1）20×8年1月1日，母公司以现金165万元取得子公司1的100%股权，子公司1的年初实收资本100万元，资本公积10万元，盈余公积15万元，未分配利润40万元。
（2）20×8年1月1日，母公司以现金100万元取得子公司2的100%股权，子公司2的年初实收资本50万元，资本公积3万元，盈余公积3万元，未分配利润44万元。
（3）20×8年1月1日，母公司以现金50万元取得子公司3的100%股权，子公司3的年初实收资本40万元，资本公积5万元，盈余公积2万元，未分配利润3万元。
（4）20×8年1月1日，母公司以现金50万元取得子公司4的100%股权，子公司4的年初实收资本45万元，未分配利润5万元。
母子公司之间除长期股权投资外，无其他的内部关联交易。现将这5个合并主体的报表按照如下七个步骤合并。
第一步，将母子公司资产负债表期末数过入合并工作底稿。
第二步，采用成本法，在抵销分录列表上编制抵销分录，编制后的结果如表3-1所示。
第三步，检查抵销分录借贷方的合计金额是否相等。本例中借贷方的合计金额均为3650000.00元，验证通过，进入下一步。
第四步，排序。全部选定抵销分录列表，按照“报表项目”列排序。至于选择“升序”还是“降序”，根据个人的工作习惯来定。在编制抵销分录时，“借方金额”与“贷方金额”每个单元格必须是数值格式，而不能采用任何公式，否则会导致排序后的合计金额有误。
第五步，分类汇总。分类字段选择“报表项目”，汇总方式选择“求和”，选定汇总项为“借方金额”与“贷方金额”，进行分类汇总。
第六步，把汇总的报表项目数据，分别过入合并工作底稿对应的合并抵销单元格内，如表3-2所示。
表3-1的最后一列“合并金额”即为合并后资产负债表的期末数，把此列的数据过入正式的合并资产负债表即可。
第七步，把抵销分录列表的分类汇总项删除，并按照“序号”升序排列，还原成表3-1所示的最初状态，便于以后的数据查询和检查。
在上述第二步时，读者会有疑问：子公司1、子公司2、子公司3和子公司4的所有者权益项目中，除了实收资本外，资本公积、盈余公积和未分配利润三个项目并不一定完全抵销，比如子公司1盈余公积抵销后仍有余额，子公司1和子公司2的未分配利润抵销后也有余额等。这是因为我们是采用成本法合并抵销的，只是抵销所有者权益项目中与初始投资成本有关的数据，而不是把期末的所有者权益项目数据全部抵销，这是成本法与权益法的不同之处之一。
表3-1
表3-2 合并资产负债表工作底稿
（续）
（续）
需要补充说明的是，在案例3-1数据演示的过程中，我们运用了如下理念：
（1）长期股权投资直接采用成本法进行抵销，而不是将成本法调整为权益法再抵销。
（2）使用数据汇总抵销，而不是逐笔抵销。
（3）巧妙运用Excel的分类汇总、排序功能，既能快速得出结果，又能把调整后的数据还原，便于数据的查询和检查。
此外，请注意抵销分录列表的最后一列，即“关联公司”列，填写的内容为抵销涉及的关联主体，是按照合并工作底稿中母子公司的顺序排列的。比如本例中，抵销的顺序是从母公司&子公司1到子公司4。如果存在子公司间的抵销业务，就要从子公司1&子公司2到子公司4，然后从子公司2&子公司3到子公司4，最后是子公司3&子公司4。这样不仅可以避免重复抵销，还能防止遗漏抵销事项。
特别注意：在实务中，请一定要养成按照合并工作底稿中母子公司的排列顺序抵销的习惯。
前述的案例，合并主体（母子公司）合计只有5个，而在实务中，可能远远大于此数，比如50个或者更多，如何处理？
第一步，在抵销分录列表上编制抵销分录，一定要按照合并工作底稿中母子公司排列的顺序抵销。
第二步，按照“报表项目”排序，然后分类汇总。
第三步，把汇总数据过入工作底稿，最后还原抵销分录列表。
只要会计期间内没有增加、减少合并主体，抵销的金额不变。第一次编制抵销分录时工作量确实大一些，但是可以一劳永逸，此后不用每次都编制抵销分录。如果在会计期间内合并主体有增加、减少，只需要调整变化的部分。
抵销分录结果的正确与否可以通过第一行的借方合计数与贷方合计数验证。应用Excel的“拆分”“冻结”功能，把第一行和第二行冻结，这样就能随时验证抵销分录的金额是否正确。
所以，有了“抵销分录列表”的“分类汇总”这一利器，即使50个或者更多的母子公司合并，抵销工作也不是难事。而且这很可能是一劳永逸的，因为第一次的努力，带来了以后无数次的便捷。
本章的案例中，抵销分录列表共有18行数据，如果按照逐笔抵销的方式，需要做18次的复制/粘贴工作。如果有数据遗漏就会出现问题，而在大量的复制/粘贴的重复工作中，我们不可能始终保持注意力的高度集中，并确保每次都精准完成，而且很可能会因为被某件事情打扰而中断，导致不记得复制/粘贴到哪里，只能从头开始，这样一来，结果的准确性难以保证，而且工作效率不高。
有了Excel的“分类汇总”这个利器，就可以大大减少复制/粘贴的次数，既提高了工作效率，也能减少错误的发生。例如本章案例中，通过分类汇总，18次的复制/粘贴可以减少至5次。延伸一下，如果是50个合并主体进行长期股权投资的合并抵销，会涉及100行以上的数据，需要进行100多次的复制/粘贴工作，工作效率不可能高，数据准确性、完整性更难以保证。