第一节 会计科目与账户

一、会计科目

（一）会计科目的概念及作用

1.会计科目的概念

会计要素是对会计对象按照一定特征进行的基本分类，将其划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大会计要素。而这六项会计要素显得过于笼统，难以满足各有关方面对会计信息的需要。例如，所有者需要了解利润构成及其分配情况，了解负债及其构成情况；债权人需要了解流动比率、速动比率等有关指标，以评判其债权的安全情况；税务机关要了解企业欠交税金的详细情况等。为此还必须对会计要素作进一步分类，以满足会计核算的要求，这就要设置会计科目。

会计科目又称账户名称，是对会计要素的具体内容进行分类核算的项目。 每一个会计科目都有一定的名称，并反映特定的经济内容。以资产这一会计要素为例，为了反映和监督各项资产的增减变动，设置了“库存现金”“银行存款”“原材料”“长期股权投资”“固定资产”等科目。用银行存款购买固定资产，导致银行存款减少和固定资产增加，使得资产要素的具体组成发生变化。

会计科目的设置取决于企业的管理要求、管理水平、规模大小、业务繁简。既不要过于复杂烦琐，增加不必要的工作量，也不要过于简单粗糙，使各项会计要素混淆不清，不能满足会计信息使用者的需要。

2.会计科目的作用

会计科目是进行各项会计记录和提供各项会计信息的基础，在会计核算中具有重要作用。

（1）会计科目是复式记账的基础。复式记账要求每一笔经济业务在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记，以反映资金运动的来龙去脉。

（2）会计科目是编制记账凭证的基础。记账凭证是确定所发生的经济业务应记入何种科目以及分门别类登记账簿的凭据。

（3）会计科目为成本计算与财产清查提供了前提条件。通过会计科目的设置，有助于成本计算，使各种成本计算成为可能；而通过账面记录与实际结存的核对，又为财产清查、保证账实相符提供了必备的条件。

（4）会计科目为编制报表提供了方便。会计报表是提供会计信息的主要手段，为了保证会计信息的质量及其提供的及时性，财务报表中的许多项目与会计科目是一致的，并根据会计科目的本期发生额或余额填列。

（二）会计科目的设置原则

会计科目作为反映会计要素的构成及其变化情况，为投资者、债权人、企业经营管理者等提供会计信息的重要手段，在其设置过程中应努力做到科学、合理、适用，遵循下列原则：第一，合法性原则，即为了保证会计信息的可比性，所设置的会计科目应当符合国家统一的会计制度的规定；第二，相关性原则，在设置会计科目时，应为提供有关各方所需要的会计信息服务，满足对外报告与对内管理的要求；第三，实用性原则，由于企业的组织形式、所处行业、经营内容及业务种类等不同，在会计科目的设置上亦应有所区别，在合法性的基础上，应根据企业自身特点设置符合企业需要的会计科目。具体要求体现在以下五个方面。

1.必须结合会计要素的特点，全面反映会计要素的内容

设置会计科目，必须对会计对象具体内容即会计要素进行分类，反映会计要素的主要特点，保证全面、系统地反映和监督各项经济业务，不能有任何遗漏。由于不同单位经济业务的性质、特点、内容不尽相同，其会计对象，即资金运动的形式、规律也不相同。因此，应结合本单位经营活动的特点设置相应的会计科目。例如，制造业企业的主要经营活动是制造产品，根据其业务特点，需要设置反映生产过程的会计科目，生产成本、制造费用等科目，就是为适应这一特点而设置的；商业企业是主要从事商品流通的单位，没有制造产品的业务，就不必设置反映生产过程的会计科目，但必须设置反映商品购销过程的会计科目。

2.必须符合内部经营管理的需要，同时符合对外报告的要求

设置会计科目时，要兼顾对外报告和企业内部经营管理的要求，这也是会计目标所决定的。一是要符合国家宏观经济管理要求。国家根据宏观经济管理要求来划分不同行业、不同经济业务类别，制定统一的会计科目。企业必须按照国家统一的会计科目选择并设置会计科目，以保证提供的会计信息能满足宏观经济管理的需求。二是要符合企业内部经营管理的要求。企业根据自身生产经营活动的特点，结合具体管理的要求，设置能全面反映企业财务状况、经营成果和现金流量的会计科目，以保证提供的会计信息能满足企业经营预测决策和管理的需要。三是要符合企业有关方对企业生产经营情况和财务状况了解的要求，以使他们能够通过企业提供的会计信息做出科学合理的决策。

3.坚持做到统一性和灵活性相结合的原则

所谓统一性，是指企业在设置会计科目时，要按照《企业会计制度》规定设置和使用会计科目，以此保证会计核算指标能在一个部门乃至全国范围内综合汇总，分析利用。所谓灵活性，是指在保证提供统一核算指标的前提下，可以根据本单位的实际情况和经营管理要求，对统一规定的会计科目做必要的增补、分拆或合并。对于会计科目的名称，企业可以根据具体情况，在不违背会计科目使用原则的基础上，确定适合本企业的会计科目名称；对于明细科目的设置，在不违背统一会计核算要求的前提下，企业可以根据需要自行确定。

4.既要适应经济业务发展的需要，又要保持相对稳定

会计科目的设置，要适应社会经济环境的变化和本单位业务发展的需要。例如，随着商业信用的发展，出现了委托代销制，为了加强这部分业务的核算，增设了“委托代销商品”和“受托代销商品”等科目。又如随着无形资产的价值越来越被企业重视，当企业购置商标使用权时，就应增设“无形资产”科目来核算该类资产的价值及其变动情况。同时，为了便于在一定范围内综合汇总和在不同时期内对比分析核算指标，会计科目的设置还应保持相对稳定，不经常变动，同一企业会计科目的名称、内容、数量等应尽量不变，以便企业不同时期会计核算指标具有可比性。

5.会计科目名称应简明适用，并要进行分类和编号

每一会计科目所涵盖的内容和范围，必须严格、明确地界定，名称要名副其实并且具有高度的概括性。同时，为满足会计电算化的需要，每一个会计科目要按照其经济内容的分类、项目的流动性或主次以及级次进行适当的分类和编号，以便编制会计凭证、登记账簿、查阅账目；企业不应当随意打乱重编。

（三）会计科目的分类

为了在会计核算中正确地运用好会计科目，必须对会计科目进行科学的分类。会计科目的分类标准一般有两个：按经济内容分类和按其提供信息的详细程度分类。

1.会计科目按经济内容分类

会计科目按反映的经济内容不同，可分为资产类、负债类、共同类、所有者权益类、成本类和损益类科目。

财政部颁布的《企业会计准则——应用指南》中设置了我国所有企业应用的156个会计科目。以制造企业为例，常用的会计科目如表2-1所示。

2.会计科目按提供指标的详细程度分类

在生产经营过程中，会计科目不仅要按经济内容分类，分门别类地反映会计要素的增减变动情况及其结果，而且应根据经济管理所需要的核算指标的详细程度，进一步按照提供指标的详细程度进行分类。会计科目按提供指标的详细程度分为总分类科目和明细分类科目。

（1）总分类科目。

总分类科目也称一级科目，或总账科目，是对会计要素的具体内容进行总括分类的会计科目，是进行总分类核算的依据。表2-1所列举的会计科目都是一级科目。为了满足国家宏观经济管理的需要，一级科目原则上由国家统一规定。

（2）明细分类科目。

明细分类科目又分为二级科目和三级科目。

①二级科目。二级科目也称子目，是在一级科目的基础上，对一级科目所反映的经济内容进行较为详细分类的会计科目。有些二级科目原则上也是由国家统一规定的，例如，“应交税费”一级科目下应设“应交增值税”“应交城市维护建设税”等二级科目。有些二级科目是企业根据经营管理需要自行设置的。例如，在“原材料”总分类科目下，按材料类别开设“原料及主要材料”“辅助材料”“燃料”等二级科目。

②三级科目。三级科目也称细目，是在二级科目的基础上对二级科目所反映的经济内容进一步详细分类的会计科目。例如，在“原料及主要材料”二级科目下，按材料的品种、规格开设“甲材料”“乙材料”等三级科目。大多数的明细科目是由企业根据经营管理的需要自行设置的。但也有的明细科目是国家统一规定的，如“应交税费”是一级科目，下设“应交增值税”二级科目，在“应交增值税”二级科目下设“进项税额”“销项税额”等三级科目。

综上所述，一级科目是最高层次的会计科目，控制或统驭二级科目和三级科目；二级科目是对一级科目的补充说明，控制或统驭三级科目，是介于一级科目和三级科目之间起沟通作用的会计科目；三级科目是对二级科目或一级科目更为详细的补充说明。应当说明的是，并不是所有的一级科目都需要分设二级科目和三级科目，根据信息使用者所需不同信息的详细程度，有些只需设一级科目，有些需设一级和二级科目，而不需要设置三级科目。

下面以原材料为例，说明总分类科目与明细分类科目之间的关系，如表2-2所示。

二、账户

（一）账户的概念及作用

1.账户的概念

各单位在其经济活动和财务收支过程中经常不断地发生各种各样的经济业务。经济业务的发生又必然引起各会计要素发生增减变动。为了把各项经济业务的发生情况和由此引起的各会计要素增减变动及结果，序时、连续、分门别类地进行核算和监督，以便提供经营管理所需要的会计信息，就必须根据会计科目在账簿中开设账户。

账户，也称会计账户，是根据会计科目设置的，具有一定格式和结构，用于连续、系统、全面地记录会计交易事项，分类反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。设置账户是会计核算的重要方法之一。

2.账户的作用

各单位在会计核算工作中必须依据会计科目开设账户，设置账户在企业的会计工作中有着重要的作用，主要表现在以下几个方面：

（1）会计账户可用来核算经济业务。通过账户可以记录每笔或每类经济业务所引起的资金数量的增减变化及其结果，按会计准则的规定计算资金取得及使用情况等。

（2）会计账户可用来储存会计信息。账户以其特定的结构既可以反映资金运动的总括情况，也可以反映详细的情况；既可以反映每一笔经济业务的情况，也可以反映一定时期内全部经济业务的情况，从而储存了企业大量的会计信息。

（3）会计账户可以用来提供信息。用来开设会计账户的账簿是编制报表的依据，也是向利益相关者提供信息最主要的手段；会计人员可随时根据账户记录的内容，将其加工成各种有用的会计信息，在一定程度上保证会计信息提供的及时性。

（4）科学合理地设置账户可以压缩信息数量、确保会计信息质量。人们从经济活动中捕捉到的数据往往是零散的、单个的、缺乏有机联系的，不能反映价值运动之间的有机联系。通过设置账户，可以将相同的经济业务在同一个账户中分类、连续、系统地进行记录，使会计信息根据类别形成在本质上既有联系又有区别的信息群，减少会计信息的数量，这种有序的会计信息能够将企业价值运动的内在联系反映出来，在一定程度上提高了会计信息的质量。

（二）账户的基本结构

任何一项经济业务的发生，对会计要素的影响从数量上看不外乎是增加和减少两种情况。因此，用来分类记录经济业务的账户，在结构上也相应地分为左、右方两方，分别记录会计要素的增加数额和减少数额。也就是说，账户分为左右两方，一方登记增加数额，另一方登记减少数额，同时，还需要反映会计要素发生增减变动后的结果，即余额。至于哪一方登记增加数额，哪一方登记减少数额，是由不同的记账方法和所记录的经济业务决定的。采用不同的记账方法，账户的结构是有所不同的，即使采用同一种记账方法，账户性质不同，其结构也不尽相同。但是，不管采用何种记账方法，也不论是何种性质的账户，其基本结构都是相同的，即在账户中反映会计要素的增加、减少和余额。

在会计工作中，账户基本结构一般包括以下内容：

（1）账户的名称，即会计科目；

（2）日期栏，记录经济业务的发生时间；

（3）凭证号数栏，填写该笔账目记录所依据的记账凭证的编号；

（4）摘要栏，对经济业务的简要说明；

（5）增加栏、减少栏及余额栏，记录经济业务的增、减变动金额及变动后的金额。

账户的基本结构如表2-3所示。

上列账户左右两方记录的主要内容是增加额和减少额。增减相抵后的差额，即为账户余额。因此，在每个账户中所记录的金额，可以分为期初余额、本期增加发生额、本期减少发生额、期末余额。本期增加额和本期减少额是指在一定的会计期间（如月份、季度或年度），账户在左右两方分别登记的增加金额合计和减少金额合计，也称为本期增加发生额和本期减少发生额。在期初余额的基础上加上或减去本期增加发生额和本期减少发生额相抵后的差额即为本期的期末余额。如果将本期的期末余额转入下一期，就是下一期的期初余额。上述四项金额的关系可以用公式表示如下：

期末余额=期初余额+本期增加发生额-本期减少发生额

为了便于教学，在学习中将账户的基本结构用简化格式T型来表示，T型账户的格式如图2-1所示。

（三）账户的分类

账户可以按不同的标准即从不同的角度进行分类，其中最常见的有账户按反映的经济内容、提供指标的详细程度以及用途和结构三种方式分类。

1.账户按反映的经济内容分类

账户的经济内容是指账户反映会计对象的具体内容。账户按经济内容分类，就是按账户所反映的会计对象的具体内容进行分类。账户之间最本质的差别在于其反映经济内容的不同，按经济内容分类是对账户最基本的分类。账户按所反映的经济内容不同，可分为资产类账户、负债类账户、共同类账户、所有者权益类账户、成本类账户和损益类账户。

（1）资产类账户。

资产类账户是反映企业资产增减变动及结余情况的账户。按照资产的流动性，可分为反映流动资产的账户和反映非流动资产的账户两类。反映流动资产的账户有“库存现金”“银行存款”“应收账款”“原材料”“库存商品”等账户；反映非流动资产的账户有“长期股权投资”“固定资产”“无形资产”“累计摊销”“长期待摊费用”等账户。

（2）负债类账户。

负债类账户是反映企业负债增减变动及结余情况的账户。按照负债的流动性，可分为反映流动负债的账户和反映长期负债的账户两类。反映流动负债的账户有“短期借款”“应付账款”“应付职工薪酬”“应交税费”“应付利息”“应付股利”“其他应付款”等账户；反映长期负债的账户有“长期借款”“应付债券”“长期应付款”等账户。

（3）所有者权益类账户。

所有者权益类账户是反映企业所有者权益增减变动及结余情况的账户。包括反映投入资本的账户和反映资本积累的账户两类。反映投入资本的账户有“实收资本”“资本公积”等账户；反映资本积累的账户有“盈余公积”“本年利润”“利润分配”等账户。

（4）成本类账户。

成本类账户是用来对生产经营过程中发生的费用进行归集，并计算归集到相应成本中去的账户。在制造业中，成本类账户按生产经营的阶段可以分为两类：供应过程中的成本账户，这类账户用来归集材料购入并达到可供使用状态所发生的价款及采购费用，从而计算材料的采购成本，如“材料采购”账户；生产过程中的成本账户，这类账户用来归集产品的生产费用，计算产品的生产成本，如“生产成本”“制造费用”等账户。

（5）损益类账户。

损益类账户是指那些核算内容与损益的计算确定直接相关的账户，主要是指那些用来反映企业收入和费用的账户。反映收入的账户有“主营业务收入”“其他业务收入”“营业外收入”“投资收益”等账户；反映费用的账户有“主营业务成本”“销售费用”“管理费用”“营业税金及附加”“财务费用”“其他业务成本”“营业外支出”“所得税费用”等账户。

（6）共同类账户。

共同类账户是反映具有资产和负债双重性质的账户，按共同类账户余额的方向分为反映资产或反映负债的账户。比如，当“衍生工具”“套期工具”“被套期项目”等账户的期末余额在借方时，反映资产账户；反之，反映负债账户。

2.账户按提供指标的详细程度分类

账户按提供指标的详细程度不同，可分为总分类账户和明细分类账户两类。

（1）总分类账户。

总分类账户是指根据总分类科目设置的，用于对会计要素具体内容进行总括分类核算的账户，简称总账账户或总账。

（2）明细分类账户。

明细分类账户是根据明细分类科目设置的，用来对会计要素具体内容进行明细分类核算的账户，简称明细账户或明细账。

总账账户称为一级账户，总账以下的账户称为明细账户。总分类账户与明细分类账户之间是一种统驭与被统驭的关系，二者既有区别又存在一定的内在联系。

3.账户按用途和结构分类

账户的用途是指通过账户记录能够提供什么核算指标，即设置和运用账户的目的是什么。账户的结构是指账户的借方核算什么内容，贷方核算什么内容，期末余额在哪一方，具体表示什么内容。账户按用途和结构分类，可以分为盘存账户、结算账户、资本和资本增值账户、成本计算账户等九类。

（1）盘存账户。

盘存账户是核算和监督各项财产物资和货币资金的增减变动及其结存情况的账户。它是任何单位都必须设置的基本账户。属于盘存账户的有“库存现金”“银行存款”“原材料”“库存商品”“固定资产”等账户。

盘存账户的结构为：借方登记各项财产物资和货币资金的增加数，贷方登记其减少数，期末余额总在借方，反映各项财产物资和货币资金的实际结存数。盘存账户的结构，如图2-2所示。

盘存账户的特点是：

①可以通过财产清查的方法，即实地盘点或对账的方法，核对货币资金和实物资产的实际结存数与账面结存数是否相符，并检查其经营管理上存在的问题。

②除“库存现金”和“银行存款”账户外，其他盘存账户通过设置和运用明细账，可以提供实物和金额两种指标。

（2）结算账户。

结算账户是用来核算和监督企业同其他单位或个人之间在经济往来中发生结算而产生的债权、债务方面关系的账户。由于债权与债务的性质不同，因此，结算账户又可分为债权结算账户、债务结算账户和债权债务结算账户三类。

①债权结算账户。

债权结算账户亦称资产结算账户，是用来核算和监督企业同其他单位或个人之间在经济往来中发生结算关系产生债权的账户。属于债权结算账户的有“应收账款”“应收票据”“预付账款”“其他应收款”等账户。

该类账户的结构是：借方登记企业债权的增加数，贷方登记债权的减少数，期末余额一般在借方，表示企业已经取得尚未收回的债权的实有数。债权结算账户的结构，如图2-3所示。

②债务结算账户。

债务结算账户亦称负债结算账户，是用来核算和监督企业同其他单位或个人之间在经济往来中发生结算关系而产生的债务账户。属于债务结算账户的有“短期借款”“应付账款”“其他应付款”“应付职工薪酬”“应交税费”等账户。

该类账户的结构是：该类账户贷方登记企业各项债务的增加数，借方登记债务的减少数，期末余额一般在贷方，表示企业尚未清偿的债务的实有数。债务结算账户的结构，如图2-4所示。

③债权债务结算账户。

债权债务结算账户又称资产负债结算账户或往来结算账户，是用来核算和监督企业同其他单位或个人之间的往来结算业务的账户。这类账户既反映债权结算业务，又反映债务结算业务，是具有双重性质的结算账户。在实际工作中，一些经常与企业发生业务关系的单位或个人，有时是企业的债权人，有时是企业的债务人。例如，企业向某一单位销售商品，如果是先发货后收款，发生的应收而尚未收到的款项就构成了企业的债权；如果合同规定了购买方先预付货款，企业预收的款项就构成了企业的债务。在这种情况下，为了集中反映与该单位及个人发生的债权债务关系，有必要设置同一个账户核算与该单位及个人之间发生的债权债务情况。企业预收账款不多时，可不单设“预收账款”账户，而用“应收账款”账户同时核算企业应收账款和预收账款的增减变动情况及结存，此时“应收账款”账户就是一个债权债务结算账户。同样，如企业不设“预付账款”账户，而用“应付账款”账户同时核算企业应付账款和预付账款的增减变动情况及结存情况，则“应付账款”账户为债权债务结算账户。

该类账户的结构特点是：借方登记债权的增加数和债务的减少数，贷方登记债务的增加数或债权的减少数，其余额既可能在借方，也可能在贷方。余额如在借方，表示尚未收回的债权净额，即尚未收回的债权大于尚未偿付的债务的差额；余额如在贷方，表示尚未偿付的债务净额，即尚未偿付的债务大于尚未收回的债权的差额。该类账户所属明细分类账的借方与贷方的差额，应当同总分类账户的余额相等。债权债务结算账户的结构，如图2-5所示。

设置该类总账账户的企业应注意：债权、债务结算账户的借方余额或贷方余额只是表示债权和债务增减变动后的差额，并不一定表示企业债权或债务的实际余额。因此，在编制资产负债表时，为了真实地反映企业债权债务的结算情况，应根据这类账户所属明细分类账户余额的方向，分析判断余额的性质，分别按资产项目或负债项目填列，而不能直接根据总账余额直接填列有关项目。

（3）资本和资本增值账户。

资本和资本增值账户是用来核算和监督企业所有者投资的增减变动及其结存情况的账户。该类账户的贷方登记所有者投资或公积金的增加数，借方登记所有者投资或公积金的减少数，其余额总是在贷方，表示所有者投资的实有数额。资本和资本增值账户的结构，如图2-6所示。

该类账户具体包括资本账户和资本增值账户两类。资本账户主要是指企业收到的投入资本，包括“实收资本”“资本公积”账户；资本增值账户是指企业运用资本从事生产经营活动而获得的资本增值部分，它也是所有者权益的组成部分，故与资本归为一类，如“盈余公积”等账户。

在设置资本和资本增值账户时应注意：由于企业的盈亏是根据投资者的出资比例来分享和承担的，因此，“实收资本”账户必须按投资者分别设置明细分类账反映各投资者的投资额和出资比例。

（4）集合分配账户。

集合分配账户是用来归集和分配企业生产经营过程中某个阶段所发生的由多个成本计算对象共同负担的公共费用，并最终将这些费用分配到各产品的成本中去的账户。如“制造费用”账户，是用来核算和分配企业在生产经营过程中发生的应由各个成本计算对象共同负担的间接费用。它先通过集合分配账户进行归集，然后再按照一定标准分配计入各个成本计算对象。集合分配账户的借方登记费用的发生数，贷方登记费用的分配数，在一般情况下期末无余额。集合分配账户的结构，如图2-7所示。

集合分配账户的特点是：具有明显的过渡性质，平时用它来归集那些不能直接计入某个成本计算对象的间接费用，期末将费用全部分配出去，由有关成本计算对象负担，该账户期末无余额。

（5）成本计算账户。

成本计算账户是用来核算和监督生产经营过程中某一阶段所发生，应计入成本的全部费用，并确定各个成本计算对象实际成本的账户。属于成本计算账户的有“材料采购”“生产成本”等账户。

这类账户的结构是：借方登记生产经营过程中发生的应计入成本的全部费用，包括可直接计入成本的直接费用和通过集合分配账户分配转来的间接费用；贷方登记转出的实际成本，期末如有余额一定在借方，表示尚未完成某一过程的成本计算对象的实际成本。成本计算账户的结构，如图2-8所示。

值得注意的是，成本计算账户具有盘存账户结构，它的余额不仅表示尚未完成某一过程的成本计算对象的实际成本，而且表示在该阶段尚未结束的成本计算对象的实际占有，如“材料采购”账户借方余额表示在途物资，“生产成本”账户借方余额表示在产品。这些账户的期末余额均可通过账实核对得以检验和管理。因此，该类账户除应设置总分类账户以外，还应按照各个成本计算对象分别设置明细分类账户进行明细核算，既提供金额指标，又提供实物指标。

（6）收入账户。

收入账户是用来核算和监督企业在一定会计期间所取得的各种收入的账户。属于收入账户的有“主营业务收入”“其他业务收入”“营业外收入”等账户。

这类账户的结构是：贷方登记本期收入的增加额，借方登记本期收入的减少额及期末转入“本年利润”账户的收入数额。结转后该类账户无余额。收入账户的结构，如图2-9所示。

（7）费用账户。

费用账户是用来核算和监督企业在一定会计期间所发生的应计入当期损益的各项费用的账户。这里的费用账户属于广义的范畴，既包括为取得主营营业收入而发生的各项耗费，还包括营业外的支出和所得税费用。属于这类账户的有“主营业务成本”“营业税金及附加”“管理费用”“财务费用”“销售费用”“营业外支出”等账户。

该类账户的结构是：借方登记费用支出的增加额，贷方登记费用支出的减少额及期末转入“本年利润”账户的费用支出数额，结转后该类账户无余额。费用账户的结构，如图2-10所示。

（8）财务成果账户。

财务成果账户是用来核算和监督企业在一定期间所实现的经营成果或发生的亏损的账户，如“本年利润”账户。

该类账户的结构是：贷方登记期末从各收入账户转入的本期实现的各项收入，借方登记期末从各费用账户转入的各项费用支出，期末贷方余额表示本期实现的累计净利润；如出现借方余额，则表示本期发生的亏损额。财务成果账户的结构，如图2-11所示。

（9）调整账户。

调整账户是用来调整被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额而设置的账户。属于调整账户的有“累计折旧”“利润分配”“材料成本差异”“坏账准备”等账户。

设置调整账户是因为在会计核算中，由于经营管理或其他方面的原因，对于一些会计要素的具体内容，需要用两种数字从不同方面进行反映：一个账户反映其原始数字，另一个账户反映对原始数字的调整数字，将原始数字和调整数字相加或相减，即可求得调整后的实际数字，所以对于被调整账户来说，调整账户是不可或缺的。当然，调整账户紧密地依存于被调整账户，如果没有被调整账户，调整账户的存在就失去了意义。所以，在会计工作中，对于某些会计内容，只有把被调整账户和调整账户联系起来，才能全面地反映某一会计要素的完整情况，同时又为管理提供某些特定的指标。

调整账户按其调整方式的不同，可以分为备抵账户、附加账户和备抵附加账户三类。

①备抵账户。

备抵账户亦称抵减账户，是用来抵减被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额的账户。其调整方式，可用下列计算公式表示：

被调整账户余额-备抵账户余额=被调整账户的实际余额

被调整账户的余额与备抵账户的余额必定方向相反，如果被调整账户的余额在借方（或贷方），则备抵账户的余额一定在贷方（或借方）。

按照被调整账户的性质，备抵账户又可分为资产备抵账户和权益备抵账户。

a.资产备抵账户。

资产备抵账户是用来抵减某一资产账户（被调整账户）的余额，以求得该资产账户的实际余额的账户。例如，“累计折旧”账户是“固定资产”这一资产账户的备抵账户。根据“固定资产”账户的记录，可以取得固定资产原始价值的数字，从“累计折旧”账户可以取得固定资产损耗价值的数字，用“固定资产”账户的借方余额减去“累计折旧”账户的贷方余额，其差额就是固定资产的实际价值（净值）。通过“固定资产”账户与“累计折旧”账户余额的对比分析，可以了解固定资产的新旧程度。这两个账户之间的关系，如图2-12所示。

属于资产备抵账户的还有“坏账准备”账户，它是“应收账款”账户的备抵账户；“累计摊销”账户是“无形资产”账户的备抵账户。

b.权益备抵账户。

权益备抵账户是用来抵减某一权益账户（被调整账户）的余额，以求得该权益账户的实际余额的账户。例如，“利润分配”账户就是“本年利润”账户的备抵账户。“本年利润”账户的期末贷方余额，反映期末已实现利润，“利润分配”账户的期末借方余额，反映期末已分配的利润数。用“本年利润”账户的贷方余额减去“利润分配”账户的借方余额，其差额表示企业期末尚未分配的利润数。“本年利润”账户与“利润分配”账户的关系，如图2-13所示。

②附加账户。

附加账户是用来增加被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额的账户。其调整方式，可用下列计算公式表示：

被调整账户余额+附加账户余额=被调整账户的实际余额

被调整账户的余额与附加账户的余额必定在相同的方向。也就是说，如果被调整账户的余额在借方（或贷方），则附加账户的余额也必定在借方（或贷方）。在实际的会计工作中，纯粹的附加账户很少运用。

③备抵附加账户。

备抵附加账户是既用来抵减，又用来增加被调整账户的余额。以求得被调整账户的实际余额的账户。备抵附加账户既可以作为备抵账户，又可以作为附加账户来发挥作用，兼有两种账户的功能。

在实际运用中，该类账户在某一时刻执行的是哪种功能，取决于该账户的余额与被调整账户的余额在方向上是否一致，当其余额与被调整账户的余额在不同方向时，它所起的是备抵账户的作用；当其余额与被调整账户的余额在相同方向时，它所起的是附加账户的作用。例如，制造企业采用计划成本进行材料的日常核算时，所设置的“材料成本差异”账户就属于备抵附加账户。它用来调整“原材料”账户，使原材料按实际成本反映。当“材料成本差异”账户余额出现在借方，反映的是所发生的材料成本超支额，它就是“原材料”账户的附加调整账户；当“材料成本差异”账户余额出现在贷方，反映的是所发生的原材料成本节约额，它就是“原材料”账户的备抵调整账户。

综上所述，调整账户具有以下特点：

第一，调整账户与被调整账户所反映的经济内容相同，被调整账户反映会计要素的某个项目的原始数字，而调整账户反映对同一项目原始数字的调整数字。

第二，调整的方式是原始数字加上或者减去调整数字，借以求得具有特定含义的数字。

第三，调整账户不能离开被调整账户而独立存在，有调整账户就有被调整账户。

为了便于比较分析，现将账户按经济内容和按用途结构分类对照，如表2-4所示。

三、会计科目与账户的关系

会计科目和会计账户是两个既有区别又相互联系的概念。

两者的联系是：会计科目与账户都是对会计对象具体内容的项目分类，两者口径一致，性质相同，两者的名称和反映的经济内容相同；会计科目是账户的名称，也是设置账户的依据，账户是会计科目的具体运用。会计科目的名称、内容和性质决定会计账户的名称、内容和性质。

两者的区别是：会计科目仅仅是账户的名称，只能表明某项经济业务的内容，不存在结构与记账的方向等问题；而账户除了名称以外，则具有一定的格式和结构，还能连续地记录某项经济业务的增减变化情况及结果。 ibGDTGQOXzRYGvrCpBYMJow3tyTG3yEHEh6VpZlCI3YjbE6QZVB3K2tEGPrMOvhT