第三节
案例解析

一、案例描述

A公司是从事各种酒类生产和销售的企业，为增值税一般纳税人，2023年发生业务如下：

1.4月，生产葡萄酒按10%税率缴纳消费税。销售葡萄酒取得不含税收入100万元，当月用200吨葡萄酒换取生产资料。最高价为每吨不含税200元，最低价每吨不含税180元，中间平均价为每吨不含税190元。计算4月应纳消费税和应纳增值税。

2.5月，A公司开设的门市部将该企业生产的粮食白酒与黄酒共10吨组成礼品套装出售给某商场，取得不含税收入60万元，随货销售的包装物不含税价为12万元，假设包装物未单独计价，收取包装物押金2.26万元（事后未退回），进项税额为76500元。已知该门市部为A公司下设的部门，财务由A公司统一核算，则该门市部是否需要缴纳消费税？如果需要缴纳，请计算出该项业务应缴纳的消费税及增值税销项税额。

3.5月，生产一种新的粮食白酒，广告样品使用0.4吨，已知该种白酒无同类产品出厂价，生产成本为每吨42000元，成本利润率为10%，白酒定额税率为每500克0.5元，比例税率为20%。计算该公司5月应缴纳的消费税。

二、案例分析

1.（1）计算过程

应纳消费税=100×10%+200×200÷10000×10%=10.4（万元）

应纳增值税=100×13%+200×190÷10000×13%=13.494（万元）

（2）政策分析

①根据《国家税务总局关于印发〈消费税若干具体问题的规定〉的通知》（国税发〔1993〕156号）第三条第（六）项规定，纳税人用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。

②根据《增值税暂行条例实施细则》第十六条规定，纳税人有《增值税暂行条例》第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有《增值税暂行条例实施细则》第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：A.按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；B.按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；C.按组成计税价格确定。

上述材料中，A公司用葡萄酒换生产资料属于增值税视同销售行为，应按A公司最近时期同类货物的平均销售价格确定。

2.应当缴纳消费税

（1）计算过程

应纳消费税=（600000+120000+22600÷1.13）×20%+10×2000×0.5 =158000（元）

应纳增值税=（600000+ 120000+ 22600÷1.13）× 13%-76500 =19700（元）

（2）政策分析

①根据《国家税务总局关于印发〈消费税若干具体问题的规定〉的通知》（国税发〔1993〕156号）第三条第（五）项规定，纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应当按照门市部对外销售额或者销售数量征收消费税。

②根据《消费税暂行条例》第三条规定，纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。因此，材料中将粮食白酒和黄酒组成礼品套装进行出售，应从高适用粮食白酒的消费税税率。

③根据《消费税暂行条例实施细则》第十二条规定，《消费税暂行条例》第六条所称销售额，不包括应向购货方收取的增值税税款。因此，在计算包装物押金时，应换算为不含税价格。

④根据《消费税暂行条例实施细则》第十三条规定，应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。

⑤根据《财政部 国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》（财税字〔1995〕53号）规定，酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。

包装物收入的税务处理见表2-2。

3.（1）计算过程

从量税=0.4×2000×0.5 =400（元）

从价税=[0.4 × 42000 ×（1+ 10%）+ 0.4 × 2000 × 0.5]÷（1 -20%）×20%=4720（元）

应纳消费税=400+4720 =5120（元）

（2）政策分析

根据《消费税暂行条例》第五条规定，实行复合计税办法计算的，应纳税额的计算公式为：

应纳税额=销售额×比例税率+销售数量×定额税率

根据《消费税暂行条例》第七条规定，纳税人自产自用的应税消费品，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式为：

组成计税价格=（成本+利润+自产自用数量×定额税率）÷（1-比例税率）

三、案例拓展

消费税的管理应把握两个重点，一是计税方法。本案例举例说明了粮食白酒采用复合计税方法的情形。消费税有三种计税方法，根据《消费税暂行条例》第五条规定，消费税实行从价定率、从量定额，或者从价定率和从量定额复合计税的办法计算应纳税额卷烟和白酒实行复合计税方法（见表23）。二是税基管理。对比消费税的三种计税方法，结合税制要素会发现，影响消费税应纳税额的重要一点就是税基。概括起来，影响税基的因素很多，其中较为重要的有两个：一个是“质”的因素。不同的税目有不同的税基，因此，要准确界定课税的具体对象。本案例中，对酒厂开设的门市部将该酒厂生产的粮食白酒销售给商场是否需要缴纳消费税问题的界定，即是在厘清课税的具体对象。另一个是“量”的因素。消费税纳税义务人、征税范围、纳税义务发生时间等税制要素都表现为消费税税基的“量”，这些都与当期应纳消费税税额的多少有密切的关系。