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1.裁判书字号
江西省南昌市中级人民法院（2022）赣0113民终4246号民事判决书
2.案由：金融借款合同纠纷
3.当事人
原告（被上诉人）：某银行某分行
被告（被上诉人）：江西某贸易公司、陈某、陈某海
被告（上诉人）：宁波某贸易公司
江西某贸易公司向某银行某分行借款6999909.74元，并签订《出口退税账户质押贷款合同》，借款期限自2020年3月30日起至2021年3月2日止，双方约定还款方式、贷款执行利率、罚息计收标准。陈某、陈某海、宁波某贸易公司作为连带保证人在《保证合同》中签字或盖章。贷款到期，江西某贸易公司未能按时还款。《出口退税账户质押贷款合同》约定质押担保范围，借款人在贷款人处开立的退税专用账户账号，借款人同意贷款人监管该账户，未经贷款人书面同意，借款人不得擅自转移该账户内的款项。双方未就出口退税款划入案涉出口退税专用账户在税务部门进行登记备案。某银行某分行陈述上述出口退税专用账户内当前并无出口退税款进入该账户。某银行某分行为实现本案债权支付了律师费3010元和诉讼保全申请费5000元。
某银行某分行提出如下诉讼请求：1.要求江西某贸易公司立即向原告清偿尚欠的贷款本金6999909.74元及利息、罚息；2.要求江西某贸易公司支付律师费3010元；3.某银行某分行对江西某贸易公司退税账户中的退税款及其利息享有优先受偿权；4.要求陈某、陈某海、宁波某贸易公司对上述债务承担连带清偿责任。
出口退税账户质押优先受偿权的成就条件。
江西省南昌市红谷滩区人民法院经审理认为：江西某贸易公司在某银行某分行处设立的出口退税专用账户作为其托管唯一的退税专用账户可设立质押，但出口退税托管账户质押权人只有在出口退税款进入出口退税专用账户并为其实际控制后，质押权人行使质押权的优先受偿权的条件才成就。本案中，某银行某分行无证据证明案涉质押账户已经拥有税务部门确定的退税款，其行使的优先受偿权条件未成就。江西省南昌市红谷滩区人民法院判决如下：
一、江西某贸易公司于本判决生效之日起十日内偿还某银行某分行截至2022年3月7日的欠借款本金6999909.74元及利息、罚息、复利（截至2022年3月7日的利息、罚息521166.61元、复利17764.63元，自2022年3月8日起至实际清偿之日止的利息、罚息、复利按合同约定标准计算）；
二、江西某贸易公司于本判决生效之日起十日内向某银行某分行支付律师费3010元、财产保全申请费5000元；
三、被告陈某、陈某海、宁波某贸易公司对上述第一项、第二项判决确定的债务承担连带清偿责任，被告陈某、陈某海、宁波某贸易公司承担连带清偿责任后，有权向江西某贸易公司追偿；
四、驳回某银行某分行的其他诉讼请求。
宁波某贸易公司不服一审判决，提出上诉。江西省南昌市中级人民法院经审理作出如下判决：
驳回上诉，维持原判。
最高人民法院于2004年通过了《关于审理出口退税托管账户质押贷款案件有关问题的规定》（现已失效，以下简称《出口退税账户质押司法解释》），明确将出口退税账户托管认定为一种质押方式，并规定质押贷款合同生效时间以及退税款享有优先受偿权等内容。但该司法解释在2008年被最高人民法院明文废止了，且在物权法及民法典未对出口退税账户质押作出特别规定，对于出口退税账户质押的性质、成立要件和优先受偿权的成就条件，是本案争议焦点。
第一，出口退税账户质押性质辨析。对于出口退税账户质押的法律性质，即便是已经废止的《出口退税账户质押司法解释》也未作出定性。目前理论界主要存在“金钱质押说”和“权利质押说”，其对应的是动产质权和权利质权。但可以发现，出口退税账户质押与二者还是有一定差异的。出口退税托管账户质押出质时，用以质押的“标的”并非金钱这种物，而是出口退税专用账户，以及专用账户附属的未来税款退回的财产期待权。出口退税账户质押在签订合同时，账户内并无资金，也无相应的用途限制。其与应收账款质押也不同，从款项的权利来源来看，应收账款质押的应收账款一般来源于平等民事主体之间的合同之债，而出口退税托管账户质押的税款退库应收账款，来源于国家退还企业出口货物在国内已缴纳的增值税和消费税，其实质是一种行政权所带来的财产期待权。从应收账款是否可转让上看，应收账款质押所对应的债权一般都可以对外进行转让，而出口退税质押的税款应收账款一般只针对特定的出口企业，具有唯一性，在应收退税款未到账前，企业无法对外转让该预期财产权。从付款的主体上看，应收账款质押的应收账款付款主体一般为平等的民事主体，其可靠性较弱，而出口退税托管账户质押的应收账款由国家为主体进行退还，只要企业符合出口退税的相关条件，其退税款基本都能得以保障。出口退税账户是财产期待权的“物化体现”，结合现有民法典对质权的分类，出口退税托管账户质押尚不归属于现有的任何一类典型质押，而应当属于一种非典型的新型权利质押。故江西某贸易公司将出口退税账户用作抵押，其本身并不违反法律规定，应当予以允许。
第二，出口退税账户质押成立需要税务机关确认出口退税账户唯一性，根据《关于办理出口退税账户托管贷款业务的通知》规定，出口退税权益在资金融通中只是出口企业偿还贷款可靠的资金来源，税务机关有义务确保出口退税账户的唯一性，保证退税款退入该账户，未经贷款银行同意，不得为出口企业办理出口退税专用账户转移手续。另外还需要签订书面合同，《出口退税账户质押司法解释》规定“以出口退税专用账户质押方式贷款的，应当签订书面质押贷款合同。质押贷款合同自贷款银行实际托管借款人出口退税专用账户时生效”。还需要登记公示，目前出口退税账户质押由哪个部门进行登记尚无统一做法，有的选择公证机关，有的选择人民银行应收账户登记系统，笔者认为以税务机关为登记公示部门为宜，任何人都不会绕开税务机关而选择以其他机关作为贷款人出口退税相关信息的查询部门。本案中，某银行某分行与江西某贸易公司签订的质押合同合法有效，但出口退税账户并未向任何机关登记公示，不具有对抗第三人效力。
第三，出口退税账户质押优先受偿权的实现需要区分出口退税款是否到账。民法典对于出口退税账户质权的实现没有特别规定，但根据民法典第四百四十六条规定：“权利质权除适用本节规定外，适用本章第一节的有关规定。”故权利质权可以适用动产质权即本法第四百三十六条第二款规定。虽然出口退账户或者出口退税税款属于无体物，不能简单套用三种实现方式，但如上所述，出口退税账户质押是一种特殊的权利质押，仅可以期待国家根据企业的请求将出口退税金额存入专门账户，而不能申请法院强制国家履行退税的义务。《出口退税账户质押司法解释》第三条、中国银行股份有限公司《出口退税托管账户质押融资管理办法》第十条都规定仅可对退税款主张优先受偿权而非对出口退税账户，在退税款未进入退税账户前，无法实现优先受偿的目的，故此时优先受偿的条件未成就。退税款到账后属于实账户质押范畴，账户上的资金实际已受控于质权人，符合形式特定化和占有的条件，在符合前述的登记条件下，质权人可就退税款优先受偿。本案中，出口退税款未进入出口退税专用账户，出口退税款并未被某银行某分行实际控制，故优先受偿权的条件未成就。
编写人：江西省南昌市红谷滩区人民法院 罗松瑞 廖如荣