第四节
借贷记账法

一、借贷记账法概述

借贷记账法（Debit－Credit Bookkeeping）是以“借”“贷”作为记账符号，按照“有借必有贷，借贷必相等”的规则，在两个或两个以上账户中全面地、互相联系地记录每笔经济业务的一种复式记账方法。我国1993年实施的基本会计准则明确规定，境内所有企业在进行会计核算时，都必须统一采用借贷记账法。《企业会计准则——基本准则》第十一条规定：“企业应当采用借贷记账法记账。”

借贷记账法具有以下特点：

1.以“借”“贷”作为记账符号

“借”“贷”最早具有其字面含义，同债权债务有关。但随着社会经济的不断发展，借贷记账法逐渐被推广应用，不仅应用到金融业，而且应用于工商业及其他行业，这样“借”“贷”两字逐渐脱离了原有债权债务字面的含义，变成了纯粹的记账符号。作为纯粹记账符号的“借”和“贷”，应当理解为账户上两个对立的方向或部位，并且，只有联系账户的具体性质，才能了解这两个符号所代表的经济内容。需说明的是，就符号这一层面的意义而言，可以用任何两个字或符号来代替借和贷，其作用不会受到任何影响。

2.以会计恒等式作为记账基础

借贷记账法以“资产＝负债＋所有者权益”会计恒等式作为记账的理论依据，按照资金运动的客观规律来反映资金的增减变动，描述会计要素的运动过程。

3.以“有借必有贷，借贷必相等”作为记账规则

借贷记账法对每项经济业务的记录，都按相等的金额，同时记入一个账户的借方和一个账户的贷方，或一个账户的借方和几个账户的贷方，或几个账户的借方和一个账户的贷方。由于“借”“贷”是同时出现的记账符号，而且双方的金额又是相等的，这就形成了借贷记账法的“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则。

二、借贷记账法的账户结构

在借贷记账法下，账户的基本结构是：左方为借方，右方为贷方。但哪一方登记增加、哪一方登记减少，则要根据账户反映的经济内容来确定。

（一）资产类账户的结构

按照会计等式建立的资产负债表，资产项目一般列在左边，为此，习惯上在资产账户的借方登记增加额，而在账户的贷方登记减少额。一般情况下，资产类账户的期末余额与其登记增加的方向是一致的，即余额在借方。其期末余额的计算公式如下：

资产类账户期末借方余额＝期初借方余额＋本期借方发生额－本期贷方发生额

资产类账户的简化结构如图3－2所示（其中×××表示金额，下同）。

（二）负债和所有者权益类账户的结构

负债和所有者权益统称为权益，负债和所有者权益类账户也可以统称为权益账户。由于负债和所有者权益一般列示在资产负债表的右方，同时由“资产＋费用＝负债＋所有者权益＋收入”综合平衡式决定，负债和所有者权益类账户的结构与资产类账户的结构正好相反，其贷方登记增加额，借方登记减少额。负债和所有者权益类账户的余额一般在贷方。其期末余额的计算公式如下：

负债和所有者权益类账户的简化结构如图3－3所示。

（三）费用成本类账户的结构

企业在生产经营过程中所发生的各种耗费，大多由资产转化而来，所以费用成本在抵销收入之前，可将其视为一种特殊资产，同时由“资产＋费用＝负债＋所有者权益＋收入”综合平衡式决定，费用成本类账户的结构与资产类账户的结构基本相同，其借方登记费用成本的增加额，贷方登记费用成本的减少额或转销额。由于借方登记的增加额一般都要通过贷方转出，所以该类账户通常没有期末余额，如果因某种情况有余额，一般也表现为借方余额。

费用成本类账户的简化结构如图3－4所示。

（四）收入和利润类账户的结构

由“资产＋费用＝负债＋所有者权益＋收入”综合平衡式决定，收入类账户的结构与负债和所有者权益类账户的结构基本相同，其贷方登记收入及利润的增加额，借方登记收入及利润的减少额或转销额。由于借方登记的增加额一般都要通过贷方转出，所以该类账户通常没有期末余额，如果因某种情况有余额，一般也表现为贷方余额，表示尚未转销的收入或利润。

收入和利润类账户的简化结构如图3－5所示。

综上所述，可以将借贷记账法下各类账户的结构归纳为表3－4所示的内容。

三、借贷记账法的记账规则

记账规则是指采用某种记账方法登记具体经济业务时应遵循的规律。借贷记账法的记账规则是“有借必有贷，借贷必相等”。借贷记账法的记账规则是根据以下两方面的原理来确定的：

第一，在借贷记账法下，按照复式记账的原理，任何经济业务都要以相等的金额在两个或两个以上相互联系的账户中进行记录。

第二，对每一项经济业务都应当作借贷相反的记录。具体来说，如果在一个账户中记借方，必须同时在另一个或几个账户中记贷方；或者在一个账户中记贷方，必须同时在另一个或几个账户中记借方。记入借方的金额总和必须与记入贷方的金额总和相等。

现以第二章所举例子，说明借贷记账法的记账规则。

【例3－1】7月3日，购入生产用机器一台，计30 000元，款项尚未支付。

这笔业务使得资产类要素中的“固定资产”和负债类要素中的“应付账款”发生变化，两类要素同时增加，应该登记在“固定资产”账户的借方，以及登记在“应付账款”账户的贷方，借贷金额相等。

【例3－2】7月5日，接受B投资者投资100 000元，存入银行。

这笔业务使得资产类要素中的“银行存款”和所有者权益类要素中的“实收资本”发生变化，两类要素同时增加，应该登记在“银行存款”账户的借方，以及登记在“实收资本”账户的贷方，借贷金额相等。

【例3－3】7月5日，以银行存款偿还短期借款40 000元。

这笔业务使得资产类要素中的“银行存款”和负债类要素中的“短期借款”发生变化，两类要素同时减少，应该登记在“短期借款”账户的借方，以及登记在“银行存款”账户的贷方，借贷金额相等。

【例3－4】7月15日，工厂根据有关规定，以银行存款退还投资者C的资本50 000元。

这笔业务使得资产类要素中的“银行存款”和所有者权益类要素中的“实收资本”发生变化，两类要素同时减少，应该登记在“实收资本”账户的借方，以及登记在“银行存款”账户的贷方，借贷金额相等。

【例3－5】7月16日，从银行提取现金3 000元，以备零星使用。

这笔业务使得资产类要素中的“银行存款”和“库存现金”发生变化，两类要素一增一减，应该登记在“库存现金”账户的借方，以及登记在“银行存款”账户的贷方，借贷金额相等。

【例3－6】7月20日，签发3个月的商业汇票12 000元，承兑后直接归还前欠购料款。

这笔业务使得负债类要素中的“应付账款”和“应付票据”发生变化，两类要素一增一减，应该登记在“应付账款”账户的借方，以及登记在“应付票据”账户的贷方，借贷金额相等。

【例3－7】7月22日，用资本公积20 000元转增资本金。

这笔业务使得所有者权益类要素中的“实收资本”和“资本公积”发生变化，两类要素一增一减，应该登记在“资本公积”账户的借方，以及登记在“实收资本”账户的贷方，借贷金额相等。

【例3－8】7月25日，投资者B委托甲工厂代为偿还一笔10 000元货款，作为对甲工厂投资的减少，有关手续已办妥，甲工厂尚未还款。

这笔业务使得所有者权益类要素中的“实收资本”和负债类要素中的“应付账款”发生变化，“实收资本”减少应该登记在借方，“应付账款”增加应该登记在贷方，借贷金额相等。

【例3－9】7月28日，投资者C代甲工厂偿还应付票据8 000元，作为对甲工厂的投资。

这笔业务使得负债类要素中的“应付票据”和所有者权益类要素中的“实收资本”发生变化，“应付票据”减少应该登记在借方，“实收资本”增加应该登记在贷方，借贷金额相等。

现举一例，说明借贷记账法在涉及两个以上账户中的具体应用。

某企业生产产品领用原材料25 000元，生产车间一般耗用原材料3 000元。

这笔业务使得成本类账户中的“生产成本”“制造费用”和资产类账户中的“原材料”发生变化，“生产成本”“制造费用”增加应该登记在借方，“原材料”减少应该登记在贷方。记入借方的金额与记入贷方的金额之和相等。

四、账户的对应关系和会计分录

（一）账户的对应关系和对应账户

采用借贷记账法处理经济业务时，总会使有关账户之间产生应借、应贷的关系。发生经济业务而使账户之间产生的应借、应贷的相互关系称为账户的对应关系。存在着对应关系的账户称为对应账户。在企业所设置账户确定的情况下，账户之间的对应关系，取决于所发生的经济业务的性质。反过来，通过账户对应关系，会计人员又可以了解每一笔经济业务的内容，从而清楚地反映出各会计要素具体项目增减变动的来龙去脉。

（二）会计分录

会计分录（Accounting Entry）是指标明某项经济业务应借、应贷账户的名称及其金额的记录。在实务工作中，这项工作是根据经济业务发生的原始凭证，在记账凭证上编制会计分录来完成的。

运用“借贷记账法”编制会计分录的步骤如下：

第一步，根据经济业务的内容，确定所涉及的账户名称及类别。

第二步，根据账户的性质，分析其变动引起的是增加还是减少，进而确定应借应贷的方向。

第三步，根据借贷记账法的记账规则，确定应记入每个账户的金额。

会计分录在编制过程中，应注意以下两点：

第一，应先记借方后记贷方，并且贷方记录不能写在借方记录的同一行上，即借项在上，贷项在下。

第二，借方科目及金额与贷方科目及金额的书写应错开位置，不可以写在同一栏。

兹就前面所列举的9笔经济业务，编制会计分录如下：

会计分录根据经济业务所涉及对应账户的多少，可分为简单会计分录和复合会计分录。简单会计分录是指一个账户的借方只与另一个账户的贷方发生对应关系的会计分录，即一借一贷的会计分录。前述第一笔至第九笔都是简单会计分录。复合会计分录是指一项经济业务涉及两个以上有对应关系账户的会计分录，即一借多贷、一贷多借或多借多贷的会计分录。

比如，某企业生产产品领用原材料25 000元，生产车间一般耗用原材料3 000元。

该笔经济业务的会计分录为：

在实际工作中，如果一项经济业务涉及多借多贷的账户，为全面反映此项经济业务，可以编制多借多贷的复合会计分录。但为了保持账户之间对应关系清楚，一般不宜将不同类型的经济业务合并在一起编制多借多贷的会计分录。

现用第二章所举例子，分别记录期初余额、根据会计分录登记账户发生额以及结出各账户的本期发生额和期末余额（如图3－6至图3－16所示）。