第一节
宏观税负规模的适度性分析

一、我国宏观税负的基本状况

（一）税收收入总量快速增长

税收收入总量是衡量宏观税负绝对规模的主要指标。自 1978 年以来，我国的税收收入呈现出持续增长的态势，总量规模不断扩大，这一趋势在 20 世纪 90年代中期以后变得尤其强劲。至 2013 年，我国税收收入已经达到 110497 亿的规模。

（二）宏观税收负担率呈U型变化

宏观税收负担率是衡量宏观税负相对规模的重要指标，一般用税收收入占国内生产总值比重来表示。1978 ~1984 年间，我国宏观税负率相对稳定，基本上处于 13％左右的水平。1985 年，受实施第二步“利改税”的影响，我国宏观税负率从 1984 年的 13.15％急剧上升到 22.64％，提高了 9.49 个百分点，成为改革开放以来到目前为止我国宏观税负率的最高值。1985 年以后，我国宏观税负率呈现出比较明显的U型变化特征。从 1985 年到 1996 年，我国宏观税负率连年下降（1989 年除外），至 1996 年到达谷底，仅为 9.71％，11 年间下降了12.93 个百分点，财政汲取能力严重弱化。我国宏观税负率持续下降的趋势在1997 年得到了扭转，并在此后的 17 年保持了稳步提升。到 2013 年，我国宏观税负率达到了 19.42％。以 1996 年基年，宏观税负率年均提高 0.57 个百分点，财政汲取能力逐步增强。

（三）边际宏观税负波动明显

边际宏观税负是反映宏观税负随经济增长变化的一个重要指标，它用税收收入增量占国内生产总值增量的百分比来表示。我国边际宏观税负的波动较为明显。1986 年前，我国边际宏观税负波动并无特别显著的规律性特征。其中，1985 年受第二步“利改税”的影响，边际宏观税负攀升幅度极大，比上一年度提高了 46.69 个百分点。而从 1986 年开始，我国边际宏观税负波动按其特点大致可以分为两个阶段：一是 1986 ~1996 年间的低位波动；二是 1997 ~2013 年间的高位波动。在前一阶段，除了 1989 年和 1993 年外，其余年份的边际宏观税负均低于 10％，处于相对较低水平；而在后一阶段，各年边际宏观税负均超过15％，比前一阶段明显提高，其中，2003 年最低为 15.37％，1999 年最高达到26.92％。另外，前后两个阶段的边际宏观税负标准差分别为 3.97％和 3.20％，可见，与前一阶段相比，后一阶段边际宏观税负的波动幅度趋于收窄。

二、国民经济对宏观税负的承受能力

（一）衡量国民经济对宏观税负承受能力的标准

税收会减少纳税人的可支配收入，从而削弱居民消费能力和企业投资能力。所以，确定宏观税负水平首先必须考虑国民经济的承受能力。如果宏观税负过高，有可能伤及税本、抑制消费和投资、危害经济发展。那么，如何才能衡量国民经济对宏观税负的承受能力呢？这需要由国民收入分配入手，从税收的最终价值来源说起。

宏观税负本质上反映的是全体纳税人与国家之间的一种收入分配关系。国家凭借税收手段参与国民收入分配的对象，应当是社会总产品价值（C ＋ V ＋ M）中扣除补偿生产过程中的物质消耗（C）以及活劳动消耗（V）后的剩余产品价值（M）。其原因在于，对社会总产品作上述扣除是维持简单再生产的必要条件，而税收活动至少要在维持简单再生产的前提下才能进行。尽管税制实践中一些税种也直接选择C或V作为课税对象，但从税收的最终价值来源看，只能是社会剩余产品价值。

明确税收参与国民收入分配的价值来源与价值实体，对提出宏观税负适度规模的判断标准极为重要。它表明了宏观税负水平应当以社会剩余产品价值为数量上限，而这一上限也就是国民经济对宏观税负承受能力的限度。如果宏观税负水平超过了这一限度，就会破坏社会简单再生产的基本条件，对社会生产力发展带来负面影响。

（二）我国国民经济对宏观税负的承受能力状况

分别用国内生产总值（GDP）、固定资产折旧和劳动者报酬反映社会总产品价值（C ＋ V ＋ M）、补偿生产过程中的物质消耗（C）和活劳动消耗（V）。从而，社会剩余产品价值率＝（国内生产总值－固定资产折旧－劳动者报酬）／国内生产总值*100％。由此，计算得到我国近年来的社会剩余产品价值率。至于宏观税负率，前面第一段的描述性统计仅考虑了税收收入，而这里将纳税成本也包括进来 。假设纳税成本仅限于货币成本，且各年纳税货币成本率维持不变。根据本书第三章的研究结论，我国纳税货币成本率约为 1.81％，那么，基于纳税人视角的宏观税负率＝（税收收入*1.0181）／国内生产总值*100％。计算结果表明（表 2-1），我国宏观税负率离社会剩余产品价值率上限有较大一段距离。平均而言，税收负担占社会剩余价值的比例约为 49％，我国宏观税负水平并不是很高。考虑到我国非税公共负担规模较大的实际情况，再计算了综合公共负担率（即税收负担与非税公共负担之和占GDP比重），它相比宏观税负率有较大幅度提高，但离社会剩余产品价值率依然有一定距离。综合公共负担占社会剩余价值的比例约为 65％，还是处于比较合理的水平。

但是，有一点值得注意，那就是宏观税负率（和综合公共负担率）与社会剩余产品价值率在变化方向上是相反的。总体来看，前者趋于上升而后者趋于下降，这意味着社会剩余产品中越来越多的部分被政府所汲取，税收负担（综合公共负担）给国民经济运行带来的压力在逐步加大。如果这种趋势一直延续下去，容易抑制经济发展的活力。

三、宏观税负 对政府必要支出的财政保障能力

（一）政府必要支出的界定

为社会公众提供公共产品、满足社会公共需要是政府的基本职能。而政府提供公共产品必然要花钱，由此就要通过税收途径向公众筹集资金。如果宏观税负偏低，那么政府提供公共产品的成本就难以得到价值上的充分补偿，进而造成公共产品供给不足，社会公共需要就得不到较好地满足。本书将为了满足必要社会公共需求、提供必要公共产品所需要的资金称为政府的必要支出。将宏观税负与其进行比较，就可以判断政府是否有比较充足的财力来保障必要开支，进而较好地履行政府的各项职能。

这里所使用的“必要”一词，有如下几点含义：一是政府支出必须与满足社会公共需要相关，否则就不是必要的；二是政府支出满足社会公共需要的程度应当与生产力水平相适应，超过生产力水平也不是必要的支出；三是政府支出在满足社会公共需要方面不能缺位，缺位的部分应当弥补；四是政府支出本身应具有效率，如果资金使用中有浪费，即使它与满足社会公共需要直接相关且与生产力水平相适应，也不属于必要支出范围。

（二）我国宏观税负对政府必要支出的财政保障状况

根据前文对政府必要支出的界定，可以将实际财政支出作为起点，通过一系列的调整来测算政府的必要支出水平：首先，要扣除与满足社会公共需要不太相关的支出，它们主要包括一般竞争性领域的财政投入以及超过合理限度的行政性开支。在二十世纪八九十年代，我国财政对一般竞争性领域的投入规模较大，经济建设型财政特征明显。但在 1998 年确立建设公共财政体制目标后，随着支出结构加快调整，这方面的支出比重已经大幅度降低 。遗憾的是，从现有统计资料中难以获得一般竞争性领域的财政投入数据，因此无法对该部分进行扣除。至于行政性开支 ，尽管其占总支出的比重有一定程度下降，但依然处于较高水平。西方发达国家行政支出占总支出比重一般控制在 11％左右 ，因此按照该比例测定必要的行政性开支。其次，是调减超过生产力水平的支出。从我国实际情况看，除了基础设施等个别领域外，该类现象并不多。再次，要增加在满足社会公共需要方面缺位的支出。基于现实国情，现阶段我国公共服务体系建设的主要目标之一是实现以“低水平、广覆盖”为特征的基本公共服务均等化。由于我国长期实行城乡二元财政体制，农村公共服务明显落后于城镇，这是当前公共服务缺位的主要表现之一。财力均等化是公共服务均等化的前提，因此，以城镇居民人均财政支出 为标准，测算农村居民人均财政支出达到城镇居民相同水平时需要增加的政府支出。最后，应剔除无效率的支出 。刘振亚等（2009）基于DEA方法的测算结果发现，我国约 29％的财政资金在使用中被浪费掉了。因此，本书将 29％作为支出损失浪费率的估计值，进行相应扣减。另外，考虑到 2011 年前我国政府支出包括预算内支出和预算外支出两部分内容，因此分别按照预算内口径和预算内外全口径计算政府必要支出占GDP比重 。

测算结果发现（表 2-2）：我国的宏观税负率低于政府必要支出占GDP比重，说明单靠税收收入是无法为政府必要支出提供充足财力保障的，两者之间存在不小的缺口。而实际上，政府支出的资金来源除了税收外还有其他类型收入，因此再选用政府可用财力指标来考察政府收入对政府必要支出的财政保障能力，政府可用财力包括税收收入、预算内外非税收入、债务收入、土地出让收入。从表 2-2 可见，即使凭政府预算内外全部收入，也仅能勉强维持必要支出，财政压力依然很大；而当纳入债务收入和土地出让收入后，政府财力对必要支出的财政保障能力明显增强，已经能够为必要的政府开支提供充裕的资金支持。但要认识到，虽然债务收入和土地出让收入大幅度缓解了我国的财政压力，但政府开支过于依赖发债和土地财政，也存在一些风险与隐患。

三、宏观税负弹性的适度性

前面侧重静态分析，接着从动态角度、基于税收弹性指标来分析宏观税负规模的适度性。对于宏观税负弹性（税收增长率与GDP增长率的比值）的大小及其变化（图 2-4），有两个基本判断。

一是宏观税负弹性已逐步从不合理区间进入到了适度区间。1994 年税制改革后的起初 3 年，税收增长均慢于经济增长，宏观税负弹性小于 1，表明财政汲取能力还比较弱。从 1997 年起，税收与经济的关系发生了转折性变化，宏观税负弹性开始急剧攀升，连续 6 年超过 1.5，最高值达到 2.45，该时期的宏观税负增长是偏快的。2003 年以来，我国宏观税负弹性一直控制在 1.0 ~1.4 之间，均值为 1.19，税负弹性大起大落的现象未再出现，税收增长与经济增长的协调性明显增强。

二是导致宏观税负弹性变动的成因中，既有合理成分，也有不合理因素。从1997 年开始，我国税收增长已经连续17 年快于经济增长，宏观税负弹性长期保持在相对较高的水平，尤其是 1997 ~2002 年这段时期。对于引起这一现象的成因，需要一分为二地看待：（1）一方面，较高的宏观税负弹性是经济良性运行和税收制度优化的结果。首先，产业结构升级提高了单位GDP的含税量。1997 ~2012 年间，我国三次产业的单位GDP含税量均值分别是 0.0096、0.1825和 0.1626，非农产业单位GDP的含税量明显高于农业，随着三次产业增加值比例从 1997 年的 18.3∶47.5∶34.2 转变为 2012 年的 10.1∶45.3∶44.6，税收弹性自然提高。其次，经济效益改善带动企业所得税超GDP增长。2001 ~2012 年间，我国营业盈余年均增长 19.94％，带动企业所得税年均增长 20.06％，远高于同期GDP15.18％的年均增速 。再次，对具有“准税收”性质的政府性收费项目实行费改税（如车辆购置费改税、养路费等改为燃油税），以及改革优化现行税种（如 2006 年拓宽消费税征收范围等），也促进了税收的快速增长。最后，通过加强税收征管使税收征收率提高，为减少税收流失做出了贡献。国家税务总局的研究报告《增值税征收率变动与金税工程二期效果宏观分析》显示，归功于金税工程带来的征管信息化水平提升等原因，增值税征收率从 1994 年的57.5％迅速提高至 2004 年的 85.7％。上述因素所带动的税收增长显然是合理的。（2）另一方面，也应看到税收超经济增长中所存在的一些不合理因素。除了通货膨胀等外在原因外，这些不合理因素更多表现为税收制度及税收征管体系本身的缺陷，包括税制性重复征税、税收计划和税收考核造成的扭曲性激励等。前者突出表现为生产型增值税不能抵扣外购固定资产进项税造成的重复征税，以及营业税不能抵扣外购货物和服务进项税造成的重复征税等。后者集中反映在以超经济增长的税收计划为目标，再将该目标作为硬性任务与税务部门业绩考核直接挂钩，迫使税务机关只能多完成而不能少完成征收任务。近十余年来我国税收计划完成率全部超过 100％，就是对这种税收超收激励的最好说明。消除上述不合理因素，将有助于宏观税负弹性更加接近最适值，进一步增强税收增长与经济发展的协调性。 qTQFPvj0DLZj+o3ZRIG/TtzxEqEgm06znR5VNhD7Uj+CGRwLERs0SvensIz8O+Gk