1.5 小规模纳税人优惠政策

1.5.1 月销售额未超过 10万元免征增值税

1.5.1.1 免征增值税的标准

为支持小微企业发展，自 2013年 8月 1日起，对月销售额一定额度以下的增值税小规模纳税人，免征增值税。

现行有效的政策为《财政部 税务总局关于明确增值税小规模纳税人减免增值税等政策的公告》（财政部 税务总局公告 2023年第 1号）和《国家税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税等政策有关征管事项的公告》（国家税务总局公告 2023年第 1号），规定自 2023年 1月 1日至 2023年 12月31日，对月销售额 10万元以下（含本数）的增值税小规模纳税人，免征增值税。《财政部 税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告 2023年第 19号）规定该政策执行至 2027年 12月 31日。小规模纳税人免税销售额政策沿革情况见表 1-9。

1.5.1.2 销售额

小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过 10万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过 10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税；适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受免征增值税政策。

【例1-24】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 10万元， 提供服务收入 10万元，销售不动产收入 5万元，合计销售额为 25万元，未超过 30万元，可以享受小规模纳税人免税政策。

【例1-25】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 10万元，提供服务收入 10万元，销售不动产收入 12万元，合计销售额为 32万元，剔除销售不动产后的销售额为 20万元，未超过30万元，可以享受小规模纳税人免税政策。同时，销售不动产应缴纳增值税 0.6万元（12×5％）。

【例1-26】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 10万元；取得提供建筑服务收入 20万元，同时向其他建筑企业支付分包款 12万元；取得销售自建的不动产收入 200万元。则该小规模纳税人第一季度差额后合计销售额为 218万元（10＋20-12＋200），超过 30万元，但是扣除 200万元不动产销售收入，差额后的销售额为 18万元（10＋20-12），未超过 30万元，可以享受小规模纳税人免税政策。同时，销售不动产应缴纳增值税 10万元（200×5％）。

1.5.1.3 纳税期限

按固定期限纳税的小规模纳税人可以选择以 1个月或 1个季度为纳税期限，一经选择，一个会计年度内不得变更。

小规模纳税人纳税期限不同，其享受免税政策的效果可能存在差异。

【例1-27】 某小规模纳税人 2023年 1—3月的销售额分别为 6万元、8万元和 12万元。如果纳税人按月纳税，则 3月的销售额超过了月销售额 10万元的免税标准，需要缴纳增值税，1月的 6万元、2月的 8万元能够享受免税；如果纳税人按季纳税，2023年第一季度销售额合计 26万元，未超过季度销售额 30万元的免税标准，因此，26万元全部能够享受免税政策。

【例1-28】 某小规模纳税人 2023年 1—3月的销售额分别为 6万元、8万元和 20万元，如果纳税人按月纳税，1月和 2月的销售额均未超过月销售额 10万元的免税标准，能够享受免税政策；如果纳税人按季纳税，2023年第一季度销售额合计 34万元，超过季度销售额 30万元的免税标准，因此，34万元均无法享受免税政策。

需要注意的是，纳税期限一经选择，一个会计年度内不得变更。《中华人民共和国会计法》第十一条规定：“会计年度自公历 1月 1日起至 12月 31日止。”若小规模纳税人年度中间成立，一个会计年度截至当年 12月 31日。

《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告 2019年第 31号）第四条规定，自 2019年 1月 1日起，以 1个季度为纳税期限的增值税小规模纳税人，因在季度中间成立或注销而导致当期实际经营期不足 1个季度，当期销售额未超过30万元的，免征增值税。

【例1-29】 某小规模纳税人于 2023年 2月成立，按季度申报，2—3月累计销售额为 25万元，未超过季度销售额 30万元的免税标准，该小规模纳税人能够享受免税政策。

1.5.1.4 预缴增值税

现行增值税执行了若干预缴税款的规定，比如跨地区提供建筑服务、销售不动产、出租不动产等，按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过 10万元的，当期无需预缴税款。

小规模纳税人中的单位和个体工商户销售不动产，涉及纳税人在不动产所在地预缴增值税的事项，应按其纳税期、上述规定以及其他现行政策规定确定是否预缴增值税。

【例1-30】 如果纳税人销售不动产销售额为 28万元，则有两种情况：一是纳税人选择按月纳税，销售不动产销售额超过月销售额 10万元免税标准，则应在不动产所在地预缴税款；二是该纳税人选择按季纳税，销售不动产销售额未超过季度销售额 30万元的免税标准，则无需在不动产所在地预缴税款。

其他个人销售不动产，继续按照现行规定征免增值税。

1.5.1.5 发票开具

小规模纳税人取得应税销售收入，适用月销售额 10万元以下免征增值税政策的，可对部分或者全部销售收入选择放弃享受免税政策，开具 1％或 3％征收率的增值税专用发票，按照 1％或 3％征收率计算缴纳增值税。

【例1-31】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 28万元，其中，20万元开具增值税普通发票，8万元开具1％征收率的增值税专用发票。尽管该纳税人季度销售额未超过 30万元，但开具增值税专用发票的 8万元不能享受免税政策，应缴纳增值税 0.08万元（8×1％），开具增值税普通发票的 20万元可以享受免税政策。

【例1-32】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 32万元，其中 28万元开具增值税普通发票，4万元开具增值税专用发票，尽管该纳税人开具增值税普通发票的销售额未超过 30万元，但由于开具增值税普通发票和专用发票的合计销售额超过 30万元，该纳税人不能享受免税政策。

1.5.1.6 纳税申报

小规模纳税人发生增值税应税销售行为，月销售额未超过 10万元的，免征增值税的销售额等项目应当填写在《增值税及附加税费申报表（小规模纳税人适用）》“小微企业免税销售额”或者“未达起征点销售额”相关栏次。如果没有其他免税项目，则无需填报《增值税减免税申报明细表》；差额后的销售额，填写在《增值税及附加税费申报表（小规模纳税人适用）》。

【例1-33】 某按季申报的小规模纳税人，2023年第一季度货物销售额为 100000元。申报表填报见表 1-10。

如【例 1-24】，申报表填报见表 1-11。

如【例 1-25】，申报表填报见表 1-12。

如【例 1-26】，申报表填报见表 1-13。

如【例 1-31】，申报表填报见表 1-14。

1.5.1.7 其他个人取得一次性租金收入

其他个人采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过 10万元的，免征增值税。

1.5.1.8 其他情形

如前所述，其他个人采取一次性收取租金的形式出租不动产取得的租金收入，在租赁期内平均分摊后的月租金收入不超过 10万元的，免征增值税。那么，其他个人取得的每月不超过 10万元的其他销售额，是否也可以享受免征增值税政策？

这涉及按次纳税和按期纳税的问题。按次纳税和按期纳税以是否办理税务登记或者临时税务登记作为划分标准。凡办理了税务登记或临时税务登记的小规模纳税人，月销售额未超过 10万元（按季申报的小规模纳税人，为季销售额未超过 30万元）的，都可以按规定享受增值税免税政策。未办理税务登记或临时税务登记的小规模纳税人，除特殊规定外，则执行《增值税暂行条例》及其实施细则关于按次纳税的起征点有关规定，每次销售额未达到起征点的免征增值税，达到起征点的则需要正常征税。即未办理税务登记或临时税务登记的其他个人取得的出租不动产以外的销售额，起征点为本地区适用的起征点金额，而不是每月 10万元。

需要注意的是，月销售额未超过 10万元的保险、证券代理人，可以享受增值税免税政策。

1.5.1.9 会计处理

《财政部关于印发〈增值税会计处理规定〉的通知》（财会〔2016〕22号）规定：“对于当期直接减免的增值税，借记‘应交税金——应交增值税（减免税款）’科目，贷记损益类相关科目。”

【例1-34】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 10.1万元（含税），开具 1％征收率增值税普通发票。

（1）销售货物时：

（2）月末符合免税条件时：

该免征的增值税须计入企业所得税应税收入，计算缴纳企业所得税。

【例1-35】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 10.1万元（含税），开具免税增值税普通发票。

销售货物时：

1.5.2 1％征收率

1.5.2.1 降低征收率

财政部、税务总局公告 2023年第 1号第二条规定，自 2023年 1月 1日至2023年 12月 31日，小规模纳税人适用3％征收率的应税销售收入，减按1％征收率征收增值税；适用 3％预征率的预缴增值税项目，减按 1％预征率预缴增值税。《财政部 税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告 2023年第 19号）规定该政策执行至 2027年 12月 31日。

3％减按1％并非首次。为应对新冠肺炎疫情，2020年3月1日至2020年12月 31日，湖北省以外的小规模纳税人；2021年 1月 1日至 2021年 12月 31日，全国范围内的小规模纳税人，适用 3％征收率的应税销售收入，减按 1％征收率征收增值税；适用 3％预征率的预缴增值税项目，减按 1％预征率预缴增值税。

并不是小规模纳税人的所有销售额都减征增值税，而是仅对适用 3％征收率的应税销售收入免征增值税，5％征收率的应税销售收入不免征增值税。适用 5％征收率的应税行为包括销售不动产，符合条件的经营租赁不动产（土地使用权），转让营改增前取得的土地使用权，房地产开发企业销售、出租自行开发的房地产老项目，符合条件的不动产融资租赁，选择差额纳税的劳务派遣、安全保护服务，一般纳税人提供人力资源外包服务等。

个别政策规定小规模纳税人既可以选择适用 3％征收率，也可以选择适用5％征收率。例如，《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）第一条第二款规定，小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依 3％的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5％的征收率计算缴纳增值税。

在 2023年，小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法减按 1％征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依 5％征收率计算缴纳增值税。

需要注意的是，前期出台的一些减征政策，比如销售自己使用过的物品减按 2％征收，二手车经销减按 0.5％征收等，其减征前的征收率均为 3％，因此，对于这些业务，既可以选择适用减税政策，开具 1％征收率增值税普通发票；也可以仍适用原减征政策，按照减征的征收率开具增值税专用发票，并计算缴纳税款。

1.5.2.2 纳税义务发生时间

小规模纳税人取得适用 3％征收率的应税销售收入是否适用减税政策，应根据纳税人取得应税销售收入的纳税义务发生时间进行判断。纳税人取得适用 3％征收率的销售收入，纳税义务发生时间在 2023年 1月 1日至 2023年 12月 31日的，方可适用减税政策；若纳税义务发生时间在 2023年 1月 1日前，则应按照此前相关政策规定执行。

纳税义务发生时间的规定，主要有：

《增值税暂行条例》第十九条规定：“增值税纳税义务发生时间：

“（一）发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

“（二）进口货物，为报关进口的当天。

“增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。”

《增值税暂行条例实施细则》第三十八条规定：“条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

“（一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；

“（二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

“（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

“（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过 12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

“（五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满 180天的当天；

“（六）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天；

“（七）纳税人发生本细则第四条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。”

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件 1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定：“增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：

“（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

“收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

“取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

“（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

“（三）纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。

“（四）纳税人发生本办法第十四条规定情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

“（五）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。”

【例1-36】 甲企业于 2022年 12月 1日签订货物销售合同，合同约定 12月 20日发货，12月 25日收到货款。实际上，纳税人按照合同约定 12月 20日发货后，12月 25日取得了货款收款凭证，但到 2023年 1月 5日才实际收到货款。按照规定，该纳税人取得索取销售款项凭据的当天是 2022年 12月 25日，纳税义务发生时间在 2023年 1月 1日之前，免征增值税。

【例1-37】 乙企业销售货物没有签订合同，2022年 12月 20日发货，2023年 1月 5日收到货款。按照规定，采取直接收款方式销售货物的，不论货物是否发出，纳税义务发生时间为收到销售款或者取得索取销售款项凭据的当天。该例中，纳税人 2023年 1月 5日收到货款，纳税义务发生时间在 2023年 1月 1日之后，减按 1％征收率征收增值税。

【例1-38】 丙企业于 2022年 11月 1日签订货物销售合同，约定销售货物采用分期收款方式。2022年 12月 1日、2023年 1月 1日、2023年 2月 1日分三次收取货款。丙企业于 2022年 12月 1日收取的货款，纳税义务发生时间在 2023年 1月 1日之前，免征增值税；2023年 1月 1日、2月 1日收取的货款，减按 1％征收率征收增值税。

【例1-39】 丁企业于 2022年 12月 1日签订货物销售合同，并约定收取预收款。预收款于 12月 20日到账，但没有开具发票，丁企业于2023年 1月 5日发货。虽然 2022年 12月 20日款项已经收到，但货物还没有发出，纳税义务没有发生。丁企业在 2023年 1月 5日发货，纳税义务时间发生在 2023年 1月 1日之后，减按 1％征收率征收增值税。若丁企业在收到预收款时开具了发票，则纳税义务发生，免征增值税。

1.5.2.3 发票开具

小规模纳税人适用 3％征收率的应税销售收入，应按照 1％征收率开具增值税普通发票或者增值税专用发票。纳税人可就该笔销售收入选择放弃减税并开具 3％征收率的增值税专用发票。

小规模纳税人取得应税销售收入，纳税义务发生时间在 2022年 12月 31日前并已开具增值税发票，如发生销售折让、中止或者退回等情形需要开具红字发票，应开具对应征收率红字发票或免税红字发票；开票有误需要重新开具的，应开具对应征收率红字发票或免税红字发票，再重新开具正确的蓝字发票。

即：如果 2022年 12月 31日前按 3％征收率开具了增值税发票，则应按照 3％的征收率开具红字发票；如果 2022年 12月 31日前按 1％征收率开具了增值税发票，则应按照 1％征收率开具红字发票；如果 2022年 12月 31日前开具了免税发票，则开具免税红字发票。纳税人开票有误需要重新开具发票的，在开具红字发票后，重新开具正确的蓝字发票。

【例1-40】 某小规模纳税人，有一笔纳税义务发生时间在 2022年12月 1日的应税销售收入，适用免税政策，已开具免税发票，但由于购买方名称填写错误被购买方拒收，需要重新开具发票。2023年 1月 1日后，该纳税人应当开具免税红字发票，再按照免税重新开具正确的蓝字发票。

由于财政部、税务总局公告 2023年第 1号于 2023年 1月 9日发布，有的小规模纳税人已将纳税义务发生时间在 2023年 1月 1日至政策发布前取得的应税销售收入开具了免税或 3％征收率的增值税普通发票，则发票无需追回，在申报纳税时减按 1％征收率计算缴纳增值税即可。如果开具的是 3％征收率的增值税专用发票，由于增值税专用发票具有抵扣功能，应在增值税专用发票全部联次追回予以作废或者按规定开具红字专用发票后，方可就此笔业务适用减征增值税政策。否则，需要就已开具增值税专用发票的应税销售收入按 3％征收率申报缴纳增值税。

1.5.2.4 纳税申报

小规模纳税人发生增值税应税销售行为，减按 1％征收率征收增值税的销售额应填写在《增值税及附加税费申报表（小规模纳税人适用）》“应征增值税不含税销售额（3％征收率）”相应栏次，对应减征的增值税应纳税额按销售额的 2％计算填写在《增值税及附加税费申报表（小规模纳税人适用）》“本期应纳税额减征额”及《增值税减免税申报明细表》减税项目相应栏次。

【例1-41】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 404000元， 销售服务收入 202000元，均开具增值税普通发票。

该纳税人第一季度应缴纳增值税＝ （404000＋202000）÷ （1＋1％）×1％＝6000（元）

本期应纳税额减征额＝ （404000＋202000）÷ （1＋1％）×2％＝12000（元）

申报表填报见表 1-15和表 1-16。

【例1-42】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 485800元，其中，开具增值税普通发票 404000元，开具 1％征收率增值税专用发票 30300元，开具 3％征收率增值税专用发票51500元。

该纳税人第一季度应缴纳增值税＝ （404000＋30300）÷ （1＋1％）×1％＋51500÷ （1＋3％）×3％＝5800（元）

本期应纳税额减征额＝ （404000＋30300）÷ （1＋1％）×2％＝8600（元）

申报表填报见表 1-17和表 1-18。

【例1-43】 某小规模纳税人按季度申报，2023年第一季度取得销售货物收入 404000元，开具增值税普通发票；取得销售不动产收入210000元，开具增值税普通发票。

该纳税人第一季度应缴纳增值税＝404000÷ （1＋1％）×1％＋210000÷ （1＋5％）×5％＝14000（元）

本期应纳税额减征额＝404000÷ （1＋1％）×2％＝8000（元）

申报表填报见表 1-19和表 1-20。

1.5.2.5 注意事项

该政策适用所有增值税小规模纳税人，无论是企业还是个体工商户，只要属于小规模纳税人，均可以享受降低征收率政策。

小规模纳税人降低征收率与小规模纳税人月销售额不超过 10万元免征增值税不冲突，按月申报的小规模纳税人月销售额未超过 10万元，按季度申报的小规模纳税人季度销售额未超过 30万元的，仍然可以免征增值税。

适用 5％征收率的，不在此次降低征收率范围之内，仍然按照 5％征收率计算缴纳增值税。

小规模纳税人 2023年 1月 1日至 2023年 12月 31日取得的应税销售收入，按照 1％征收率开具增值税发票，包括增值税专用发票和增值税普通发票。

由于一些付款方（即客户）需要 3％征收率的增值税专用发票抵扣进项税额，纳税人可以选择放弃减免税，开具 3％征收率的增值税专用发票。

该政策仅小规模纳税人适用。一般纳税人发生按 3％简易计税的业务不可以享受该政策，应继续按照 3％征收率计算缴纳增值税。

小规模纳税人应按照纳税义务发生时间开具发票，不可为了享受政策而提前或错后开具发票。 K3+SCg+WFKk/ElR4tpRsRNAa29UymHir19CK4JnCV2H6xwsIJpDZ+jpcoxCKpO0/