增值税改革的中国探索最新章节_胡怡建著

第一节
增值税类型比较

一、增值税主要类型

从理论上讲，商品的增值额就是劳动者新创造的价值，在计算征收增值税时，对于纳税人生产应税产品或提供应税劳务和服务、无形资产、不动产所耗用的原材料、半成品、零部件、燃料、动力、低值易耗品、固定资产等所含税金都应扣除。但是各国在实施增值税的实践中，由于政治、经济、历史的原因，在确定增值额时并不完全采取理论上的增值额，而是通过制定法律法规确立划入增值额的范围，即实行法定的增值额，对资本性货物，如厂房、机器、设备等固定资产所含税金给予不同的税收扣除政策。增值税据此大体可以分成消费型、生产型和收入型三种类型，这三种类型的增值税各有优劣。

（一）消费型增值税

消费型增值税是指在计算征收增值税时，允许将购置的所有投入物包括固定资产的已纳税额一次性全部扣除。作为计税依据的增值额等于一定纳税期间内纳税人的商品销售收入额减去其耗用的外购商品和劳务的金额，以及当期外购固定资产金额后的余额。从宏观的国民经济角度而言，增值税的计税依据相当于消费品的价值部分。因此，将这类增值税称为消费型增值税。消费型增值税有以下三个特点：

1.对投资具有激励作用。消费型增值税没有将固定资产转移价值作为增值征税，而是将已缴纳过增值税的固定资产排斥在税基之外，从而避免对固定资产重复征税，增加了企业现金流，降低了固定资产投资成本，对固定资产投资具有激励作用。

2.对经济具有稳定作用。当经济处于收缩时，相对于生产型增值税，消费型增值税通过降低固定资产投资成本，起到了鼓励投资、刺激消费、促进经济稳定作用。

3.对财政具有减收作用。消费型增值税由于允许固定资产已纳增值税作当期进项税额抵扣，使征税范围缩小、税基变小。在同样税率下，相对于生产型增值税，消费型增值税由于进项抵扣增加而应纳税额减少，对财政收入产生减收影响。

（二）生产型增值税

生产型增值税是指在计算征收增值税时，只允许从当期销项税额中扣除原材料等劳动对象的已纳税款，不允许抵扣固定资产所含增值税税款，是以增值税纳税人的销售收入减去其耗用的外购商品和劳务的余额作为计税依据。从宏观的国民经济角度而言，计税依据是工资、利息、租金、利润及固定资产折旧额之和，相当于国民生产总值的统计口径，故称为生产型增值税或总产值型增值税。生产型增值税有以下三个特点：

1.对投资具有抑制作用。生产型增值税将固定资产转移价值作为增值征税，将已缴纳过增值税的固定资产仍然作为税基，从而对固定资产重复征税，减少了企业现金流，增加了固定资产投资成本，对固定资产投资具有抑制作用。

2.对经济具有稳定作用。当经济处于膨胀时，相对于消费型增值税，生产型增值税通过提高固定资产投资成本，起到了抑制投资、控制消费，促进经济稳定的作用。

3.对财政具有增收作用。生产型增值税由于不允许固定资产已纳增值税作当期进项税额抵扣，使征税范围扩大、税基变宽。在同样税率下，相对于消费型增值税，生产型增值税由于进项抵扣减少而应纳税额增加，对财政收入产生增收影响。

（三）收入型增值税

收入型增值税是指在征收增值税时，对固定资产只允许扣除当期折旧部分所含税款，即增值税的计税依据是纳税人的销售收入减去其耗用的外购商品和劳务与固定资产折旧之和后的余额，该余额相当于纳税人工资、利息、租金及利润之和。从宏观的国民经济角度而言，增值税的计税依据相当于国民收入部分，故这种增值税称为收入型增值税。收入型增值税的税基介于消费型增值税和生产型增值税之间，具有以下两个特点：

1.同消费型增值税比较。收入型增值税在是否允许对固定资产投资已纳增值税作进项税额抵扣上，与消费型增值税相同。但在抵扣时间上与消费型增值税不同，消费型增值税在固定资产购入时一次性抵扣，而收入型增值税是根据折旧分期抵扣。在计算方法上也与消费型增值税不同，消费型增值税一般采取购入扣税法，而收入型增值税一般采取实耗扣额法。在对企业现金流影响上，消费型增值税相较于收入型增值税对企业更为有利。在对财政收入影响上，收入型增值税相较于消费型增值税起到增加纳税的作用。

2.同生产型增值税比较。收入型增值税在是否允许对固定资产投资已纳增值税作进项税额抵扣上，与生产型增值税不同，收入型增值税允许抵扣，而生产型增值税不允许抵扣。在计算方法上也与生产型增值税不同，收入型增值税一般采取实耗扣额法，而生产型增值税有购入扣税法和实耗扣税法两种。在对投资影响上与生产型增值税不同，收入型增值税允许抵扣，对投资有激励效应，而生产型增值税不允许抵扣，对投资有抑制效应。在对企业现金流影响上，收入型增值税对企业比较有利，而生产型增值税对企业不利。在对财政收入影响上，收入型增值税相对于生产型增值税起到减少纳税的作用。

二、增值税类型选择

从税基来看，三种类型的增值税中生产型增值税的税基最大，收入型增值税次之，消费型增值税的税基最小。世界各国实施增值税都必须面对增值税类型的选择，增值税没有固定的模式，在很大程度上，对增值税的类型选择是由一个国家的政治、经济、历史等诸多复杂因素决定的。但从增值税类型选择的国际实践看，发达国家采用的消费型增值税多具有宽抵扣、消费性、低税负的特点，而发展中国家则由于自身特殊的经济条件多采用窄抵扣、生产性、高税负的特点。虽然收入型增值税的税基与增值税概念范围正好吻合，从理论上而言，其应属于一种标准的增值税，但由于固定资产价值的损耗与转移是分期分批进行的，不便计算其价值转移，故采用收入型增值税的国家较少。