任务二
具体审计计划

一、具体审计计划

注册会计师应当为审计工作制定具体审计计划。具体审计计划比总体审计策略更加详细，其内容包括为获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间安排和范围。

（一）制定具体审计计划的目的

注册会计师制定具体审计计划以实现以下目的：

（1）获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平。

（2）确定审计程序的性质、时间安排和范围。

可以说，为获取充分、适当的审计证据而确定审计程序的性质、时间安排和范围的决策是具体审计计划的核心。

【注意事项4-2】 具体审计计划中讨论的“审计证据”“审计风险”“审计程序”全部针对的是“认定”层次。

（二）具体审计计划的内容

具体审计计划应当包括风险评估程序、计划实施的进一步审计程序和其他审计程序。

1.风险评估程序

具体审计计划应当包括按照《中国注册会计师准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，注册会计师为了了解被审计单位及其环境（包括内部控制），以识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险（无论该错报由于舞弊或错误导致）而实施的审计程序。（详细内容见项目八风险评估）

2.计划实施的进一步审计程序（控制测试和实质性程序）

具体审计计划应当包括按照《中国注册会计师准则第1231号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》的规定，注册会计师应当针对评估的认定层次的重大错报风险，设计实施进一步审计程序，包括审计程序的性质、时间安排和范围。（详细内容见项目九风险应对）

3.计划实施的其他审计程序

计划的其他审计程序指上述进一步审计程序的计划中没有涵盖，根据其他审计准则的要求注册会计师应当执行的既定程序。

【知识链接4-2】 在审计计划阶段，注册会计师除了按照《中国注册会计师准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》进行计划工作外，还需兼顾其他准则中规定的、针对特定项目在审计计划阶段应执行的程序及记录要求。例如，《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中舞弊相关的责任》《中国注册会计师审计准则第1324号——持续经营》《中国注册会计师审计准则第1142号——财务报表中对法律法规的考虑》及《中国注册会计师审计准则第1323号——关联方》等准则中对注册会计师针对这些特定项目在审计计划阶段应当执行的程序及其记录做出了规定。

【例4-6·多选题】 以下事项属于注册会计师制定具体审计计划时应当考虑的内容的有（ ）。

A.识别、评估与应对舞弊嫌疑或舞弊指控

B.对销售业务流程内部控制的了解、评价以及设计的拟实施控制测试性质、时间安排和范围

C.确定的财务报表整体重要性水平

D.对被审计单位重要会计估计事项进行职业判断，必要时考虑利用专家工作

【答案】 ABD。

【解析】 具体审计计划的内容涉及财务报表项目认定层次的审计程序，也涉及特殊项目风险的识别、评估与应对，选项AD属于针对涉及特殊项目的具体审计计划，选项B属于风险评估程序中用来了解被审计单位内部控制的具体审计计划，选项C属于总体审计策略的内容。

二、审计过程中对计划的更改

（一）对计划审计工作的认识

计划审计工作是对审计预期的性质、时间和范围制定一个总体战略和一套详细方案。计划审计工作十分重要。如果没有恰当的审计计划，不仅无法获取充分、适当的审计证据，影响审计目标的实现，而且还会浪费有限的审计资源，影响审计工作的效率。因此，对于任何一项审计业务，注册会计师在执行具体审计程序之前，都必须根据具体情况制定科学、合理的审计计划，使审计业务以有效方式得到执行。

计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，并贯穿整个审计过程的始终。审计实务中，注册会计师通常在前一期审计工作结束后即开展本期的审计计划工作，并直到本期审计工作结束为止。

【例4-7·单选题】 下列关于总体审计策略和具体审计计划的说法中，不正确的是（ ）。

A.注册会计师应当在总体审计策略中清楚地说明审计资源的规划和调配，包括确定执行审计业务所必需的审计资源的性质、时间安排和范围

B.总体审计策略用以确定审计范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定

C.具体审计计划应当包括风险评估程序、计划实施的进一步审计程序和计划的其他审计程序

D.计划审计工作是审计业务的一个孤立阶段，一经确定不能更改

【答案】 D。

【解析】 计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。

（二）审计计划更改的基本要求

由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取新的审计证据等原因，在审计过程中，注册会计师应当在必要时对总体审计策略和具体审计计划做出更新和修改。

（三）导致审计计划修改的特别事项

审计过程可以分为不同阶段，通常前期阶段的工作结果会对后面阶段工作计划产生一定的影响，而后面阶段的工作过程中又可能发现需要对已制定的相关计划进行相应的更新和修改。通常来讲，这些更新和修改可能涉及比较重要的事项。

下列事项的修改会直接导致修改审计计划，而审计计划一旦被更新和修改，审计工作就要进行相应的修正和适时调整：

（1）对重要性水平的修改；

（2）对某类交易、账户余额和披露的重大错报风险评估的更新和修改；

（3）对进一步审计程序（包括总体方案和拟实施的具体审计程序）的更新和修改等。

如果注册会计师在审计过程中对总体审计策略或具体审计计划做出重大修改，应当在审计工作底稿中记录做出的重大修改及其理由。

三、指导、监督与复核

（一）基本要求

注册会计师应当在评估重大错报风险的基础上，制定计划来确定对项目组成员的指导、监督以及对其工作进行复核的性质、时间安排和范围。当评估的重大错报风险增加时，注册会计师通常会扩大指导与监督的范围，增强指导与监督的及时性，执行更详细的复核工作。在计划复核的性质、时间安排和范围时，注册会计师还应考虑单个项目组成员的专业素质和胜任能力。

（二）审计项目合伙人对项目组成员指导、监督和复核时应当考虑的因素

项目组成员的指导、监督以及对其工作进行复核的性质、时间安排和范围主要取决于下列因素：

（1）被审计单位的规模和复杂程度；

（2）审计领域；

（3）评估的重大错报风险；

（4）执行审计工作的项目组成员的专业素质和胜任能力。 tG9ByN5H+pjKAM3jSDgXRmfRfDJRdT9fiyF3iGM9t8Zd/FiIPrN0UHbL/7ZdLnm2