第四节
新旧个人所得税政策

个人所得税是面对自然人、个人独资企业与合伙企业征收的一种税，以前由地税局征收，央地按60％.40％的比例分享，现在由税务局统一征收。

个人所得税1799年诞生于英国，其立法初衷和主要功能是“劫富济贫”。个税在200多年间发展迅速，目前，世界各国已经普遍开征。

一、历史贡献

我国1981年引进个人所得税，800元为个税的费用扣除标准，对工资薪金适用超额累进税率。当时的国民收入偏低，普遍未达到800元，所以个税征收主要针对外籍人士，当年的个税收入全国只有500万元；1986年9月，国务院规定对本国公民征收个人收入调节税，费用扣除标准为400元，由此产生内外双轨的标准。

1994年，重新统一了内外个人所得税制度，采用分项计税制度，共设有11个计税项目，并确立800元为个税的费用扣除标准；2005年8月，2008年3月，2011年6月，个人所得税法先后经历三次改革，其着力点均为工资薪金，其费用扣除标准分别为1600、2000、3500（外籍人士为4800），将税率从9级超额累进缩减至7级，但上述三次改革，均未触及个税的根本制度。随着经济的发展、财政收入的提高，个人所得税占总税收的比例有时会下滑，2002年占7.12％（历年最高），十年后的2012年占5.8％，2015年我国个税总额为8616亿元，占当年税收的比重为6.3％。

但2012年之后的数年间，全国居民人均可支配收入每年上涨8％，实际上，人们的平均工资一直在涨，其速度每年都超过了GDP的增速，但个税的费用扣除标准一直未变，造成个税收入持续走高，2016年全国的个税收入为10089亿元，首次突破万亿大关，2016年个税收入占当年税收总收入的比例居然达到7.7％，比2012年的比重还要高。2017年1至2月间，受春节较早，年终奖发放集中的影响，全国征收个税达到2833亿，同比增长40.8％。而同样是在2016年，全国一般公共预算收入仅仅增长4.5％，全国全部税收收入为130354亿元，同比仅增长4.3％，非税收收入为29198亿元，同比仅增长5％。详见图1-1。

受居民收入分配区域性差异的影响，个税收入地区之间的分布存在很大的差异，呈现出征收的个税收入在区域上不断集中的态势。以2016年为例，北上深广四个一线城市的个税收入之和占全国的比重达到四成，其中，北京与上海的个税超过千亿元大关。详见图1-2。

二、2011年至2018年9月的个税制度

1.工薪税

这是目前影响人群最多的一个税项。按月计征，应纳税所得额×税率＝个税。含税的应纳税所得额＝收入-社保（五险一金）-3500（外籍人扣4800），含税级距适用于由纳税人负担税款的工资、薪金所得；而不含税级距适用于由他人（单位）代付税款的工资、薪金所得。由于按月计税，不同月份，会因收入差异承担不同的税负。

每年的年终奖，可单独算一次个税。年终奖/12＝每月收入，查税率表，找到其对应的税率；年终奖×税率-速算扣除数；若当月工资不到3500，公式中须补差。由于速算扣除数仅扣一次，年终奖的个税有时会有全额累进的现象。

例如，年终奖为18000元时，应交个税18000×3％＝540元；年终奖为18001元时，应交个税18001×10％-105＝1695.1元，税款翻倍，个人自留的反而减少；年终奖为19283.33元时，应交个税19283.33×10％-105＝1823.33元，个人自留的金额又与发18000元年终奖时自留的金额相同。

实践中，曾经有人整理出了6个年终奖的“避税区”，其临界点分别为：18001～19283.33元；54001～60187.50元；108001～114600元；420001～447500元；660001～706538.46元；960001～1120000元。

个税改革自2019年1月1日正式实施。2018年10月开始纳税人的工资、薪金所得，先行以每月收入额减除费用五千元后的余额为应纳税所得额，依照新的税率表（综合所得适用）按月换算后计算缴纳税款。按新政策，所谓年终奖的“避税区”将不复存在。

2011年至2018年9月工薪所得面对的税率详见表1-3。

2.生产经营的个税

按年计征，包括个体工商户的生产经营、个人独资企业与合伙企业、承包承租经营三个税项，税率采用五级超额累进式（详见表1-4），单个自然人的同一税项所得须合并计税，同一企业有多个自然人的须先分后税。所得额的确定有查账或核定两种方法，该方法选定后在三年内不做改变。

假定有甲乙两人以7∶3的比例共同经营一合伙企业，该企业年所得10万，按旧政策计算，则甲的税负为70000×30％-9750＝11250元，乙的税负为30000×10％-750＝2250元。若按新版税法计算，则甲、乙税款均有所减少。

3.按次征税的情况

劳务报酬所得按20％（所得额2万以内）、30％（所得额2万～5万）、40％（所得额超过5万）三档超额累进，稿酬所得按14％的比例收税，财产转让、财产租赁、特许权使用费所得、利息股息红利、偶然所得等均按20％的税率。

财产转让以收入扣实际费用（含买价及增值税以外的税费）确定所得额；利息股息红利、偶然所得直接以收入确定所得额；其余的税项，以4000元的收入为界，4000元以内的，扣除800元的固定费用，借以确定所得额，收入超过4000元的，按20％的固定比例扣除费用，借以确定所得额。

二、个税改革的必要性

中国个税旧的税制模式与世界上六十多个国家的类同。工薪阶层的个人所得税，由单位代扣代缴，其征管比较完善，而其他收入的征缴则漏洞很大。据统计，年收入在12万元以上的纳税人，其纳税额占个税总额的比重仅为35％，中国接近七成的个税来自中产。

党的十八届三中全会提出“保护合法收入，调节过高收入，清理规范隐性收入，取缔非法收入，增加低收入者收入，扩大中等收入者比重，努力缩小城乡、区域、行业收入分配差距，逐步形成橄榄形分配格局”的收入分配改革目标，个税改革势在必行。

中央政府决定，中国的个税要推行“综合和分类相结合”的模式，该模式，也是目前国际上的主流模式。

个税的综合制改革，其实就是合并一些税项，把原来的11类税项进行合并压缩。笔者认为，工资薪金、劳务报酬、稿酬本质上均为劳动取酬，可以三合一；财产租赁、财产转让、特许权使用费所得、利息股息红利均为财产性收入，可以四合一；个体工商户的生产经营、个人独资企业与合伙企业、承包承租经营所得均为经营性收入，可以三合一；偶然所得可单独为一项，该税项未来可追加受赠、继承等内容。合并后，个人所得税的征税项目可以从11项压缩至四项。

在综合和分类结合的方向下，将实行“基本扣除＋专项扣除”机制。其中，基本扣除主要是薪金类的，将继续保留一定的费用扣除额。其实，在税收制度较成熟的国家、地区，个人所得税的费用扣除标准会进行指数化、动态化的调整，挂钩CPI涨幅等经济指标。此种方法，我们不妨借鉴。

费用扣除的重点是增加专项扣除，而哪些可作专项扣除，值得商榷。专项扣除需要进一步细化，若要实现专项扣除的合理与精准，需要建立一个完整的个人收入、财产信息系统。笔者认为，待税收征管法修订并实施后，个人所得税法才可正式增加专项扣除，而且具体项目宜在实施细则中规定，以便国税总局根据情况变化，及时地进行调整。

其实，专项扣除已经在一些行业展开试点，其中保险费用的抵扣试点已经实施。2015年11月起，在31个城市，纳税人购买的商业健康保险，可从应纳税总额中扣除（一年的抵扣限额为2400元）。2017年4月19日，国务院会议决定，自当年7月1日起，该政策推广至全国。

笔者认为，虽然大家呼声很高，但须等到房地产税出台，“房子是用来住的”这一观念深入人心，专项扣除方可加上住房贷款利息，而且只限家庭首套、普通商品房的贷款利息。否则，在政策效应下，很容易再次出现炒房潮，这可不是大家乐见的现象。至于赡养费的专项扣除，笔者认为亦不好操作。我们以个人为单位交税，若赡养费作专项扣除，须采用以家庭为纳税申报单位的综合计税，其征缴成本相对较高。

三、新政策及其效应

2018年8月31日下午，十三届全国人大常委会第五次会议表决通过《关于修改个人所得税法的决定》，备受关注的新个税法出台。

新个税法首次引入综合征税，将原先分别计税的工资、薪金所得，劳务报酬所得，稿酬所得和特许权使用费所得进行综合征税，适用统一的超额累进税率。劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得以收入减除20％的费用后的余额为收入额，其中稿酬所得的收入额按减70％计算。

新个税法将属于财产性所得的特许权使用费所得，与工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得这三种劳动性所得，合并成了综合所得。相比分类征税，综合征税更显公平，因为这几项收入适用统一的税率和政策。目前，国际上个税制度的主流模式是综合税制，此次个税法引入综合征税，迈出了我国从分类税制向综合税制转变的第一步，未来，随着征管条件的日益成熟，综合征税范围或将继续扩大。

此次调整中，由于扩大了3％、10％、20％三档低税率的级距，缩小了25％税率的级距（详见表1-5），因此，中低收入人群的减税获益感会更明显。

在新个税法普惠百姓的情况下，谁最得益呢？通过计算，在不考虑专项附加扣除的情况下，月应税收入在17000元左右的人群减税最多。对应税收入为17000元的人而言，旧税制下，每个月需缴纳2370元的个税，实施新税制后，每个月仅需缴纳990元的个税，一前一后，相差1380元，全年相差16560元。

个税改革，首次引入子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人等专项附加扣除。这是一项明显的减税举措，而且充分考虑了个人负担的差异性，更符合个人所得税基本原理，有利于税制公平，减轻纳税人负担。

表1-6列示了新个税法实施后，工薪一族获得的实惠。

对生产经营所得，参照工薪所得的改革。业主的减除费用自2018年10月1日起按照5000元/月执行，2018年前三季度的减除费用依旧按照3500元/月执行。2018年取得的生产经营所得，用全年应纳税所得额分别计算应纳前三季度税额和应纳第四季度税额。其中，应纳前三季度税额按照旧的税率和前三季度实际经营月份的权重计算，应纳第四季度税额按照新的税率和第四季度实际经营月份的权重计算。

2018年10月1日起生产经营所得面对的个人所得税税率详见表1-7。

将表1-6与表1-3比较可以看出，对生产经营所得项目虽然仍采用5％—35％的超额累进税率，但税率级距发生很大变化，减税的意图非常明显。

新旧个税政策相比，对财产性所得、偶然所得的政策没变。 OQlALLkQ1BAZE8btiVI5Jk1GD8tnxbJWko+Gv9s6tGc6aU2mdMNS6d2ltZTADPln