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党的十四届五中全会提出，今后时期，我们要进行两个根本性转变，一是由计划经济体制向市场经济体制转变；二是经济增长方式由粗放型经济向集约型经济转变。前者要求我们建立健全以宏观调控为主以计划指令为辅的，使经济资源合理配置的宏观调控体系；后者要求我们自我约束，提高绩效，走集约经营之路。二者相辅相成，相得益彰，都与审计制度密切相关。本文着重阐述前者之审计在宏观间接控制中的作用。
研究在宏观间接控制中的作用，我们首先应明确审计的概念。《中华人民共和国审计法》指出：审计是由专职机构和人员，依法对
被审计单位的财政、财务收支及其有关经济活动的真实性、合法性和效益性进行审查，评价经济责任，用以维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的独立性的综合经济监督活动。由于《审计法》是一部效力仅次于《宪法》的基本法律，因此审计活动所具有的宏观调控的独立性的综合经济监督职能是其他任何一种经济监督形式所无法比拟的。
要建立社会主义市场经济体制，我们需要从两个方面努力：一是要发挥市场机制的作用；二是要健全有力的宏观管理。宏观管理（调
控）是社会主义市场经济体制的重要组成部分，它包括宏观调节与宏观监督。在国民经济管理体系中，有决策系统、计划系统、执行系统、信息系统、监督系统等很多方面。而在监督系统中，就有司法监督、行政监督、经济监督，审计监督只是经济监督系统的一个子系统，它不能代替其他的各项经济管理工作。而在社会主义再生产过程和社会主义再生产服务领域里，所有存在资金运动和经济活动的单位和组织中，都必须设有会计，进行会计监督与核算，在此基础上，财政、金融、工商、税务、物价也都具有经济监督的权力和职能，但是它们的经济监督需要通过经济管理表现出来，由于自身利益与国家利益、地方利益与中央利益存在的矛盾，使其监督活动受到一定的局限性，而审计监督由于它自身的独立性和权威性，与它们相比有着不可替代的作用，因此我们决不能低估审计监督在宏观经济管理中的所起的间接控制作用，因为审计监督是经济监督的再监督，审计监督是较高层次的经济监督。
（一）审计监督在宏观间接控制中的作用。
1、审计监督有助于保障国民经济健康发展，组织社会化大生产。
马克思在《资本论》第二卷论及簿记（会计）作用时指出：再生产‘过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为过程的控制和观念的总结的簿记就越是必要；因此，簿记对资本主义生产，比对手工业和农民的分散生产更为必要，对公有生产比对资本主义生产更为必要。．．．随着生产的集中，簿记将发展成社会簿记。’在
这里马克思所讲的簿记就指现在的会计、审计等经济计算和监督工作。它是现代化大生产的重要标志之一。纵观世界各国，一旦步入社会化大生产阶段，社会审计在经济管理中的地位就越来越突出。
2、审计监督有助于维护国家与集体、中央与地方生产者与消费者的合法权益，制止各种利益主体追逐私利，确保中央必须财力。唯有通过审计制度的改革，形成严密的审计网络，才能维持各种利益主体的合法权益，又能有效地制止和纠正各种损人利己的不正当行为，并保证中央集聚用于宏观调控与重点建设的必要财力。
3、审计监督的再监督职能决定了审计监督有助于实现国家各项管理任务实现的客观需要。在当代中国，我们已初步形成了包括财政、银行、物价、工商、统计、会计在内的经济监督体系但是由于其自身利益和国家利益、地方利益和中央利益的矛盾，使其监督活动受到局限，而审计监督的独立性和权威性与它们相比，有着不可替代的作用。它可以将宪法和法律的规定具体化，将各种形式的经济监督，运用审计法规将其调整得严整有序，相互配合，使国家的各项管理任务落到实处，达到预期效果，发挥出最大的经济效益。
4、审计监督有助于加强廉政建设、稳定大局、取信于民的需要。
当然，反腐倡廉不能光靠审计监督，但有了严密的审计监督，便可及时发现问题，及时采取措施，还可以对腐败行为产生警告、阻止和惩戒的作用。
（二）近年来，审计监督弱化的表现及后果。
由于历史原因，经济监督体系中的审计监督，仅在浅层次上就表现出监督滞后（总是问题成堆才开始审计）；监督缺位（许多部门的内部审计徒有虚名）；监督缺威（缺少真正法治化，法治型的权威性审计监督），等等。由于审计监督的宏观调控没有规范化，不仅使中央为实现宏观调节意图而推行的一些经济政策大打折扣（即所谓‘上有政策，下有对策’），经济杠杆普遍缺乏刚性，而且也使中央和地方的行政手段部分地失灵。
1、8 0年代末期至9 0年代初期，由于政策性的导向，以至于放松了对投资规模，集团消费和物价等方面的审计监督，非生产性投资与消费基金迅速膨胀，奢靡浪费之风盛行。据国家统计局资料，1980年以前，我国每年的公款消费总额不超过200亿元，而从1984年起，却以每年100亿元的速度递增。[1]近几年递增速度更快。
2、在新形势下，由于没有建立健全严格的国有资产管理制度（如资产负债损益审计开展得不够广泛），造成国有资产严重流失。这不仅使企业经济效益降低，国家财政收入流失，而且使少数人有可能利用制度的漏洞，靠瓜分国有资产而暴富。长江动力集团的于之安就是一例。
3、由于放松了对工商行政监督、税务监督、海关监督、技术质量监督的审计再监督，流通领域曾一度混乱。全国公司总数中大部分还在流通领域，这当中，也有不少全国性的、有相当级别的大公司。伴随着失去监控的“公司热”，各种不正当交易行为大量滋生，各种不正当竞争手段纷纷出笼。此外，由于对许多非法收入未加监控与有效遏制，加剧了分配不公，使人民群众的积极性受到挫伤。
4、由于放松了对财税金融监督的审计再监督，财政金融秩序也出现了某些混乱现象。具体表现为：（1）财政信用发展过滥，财政支出出现失控，预算外拼命挤占预算内，数额较大的政府性基金大量分散流失，国家财政占国民收入的比重从1979年的31.9％迅速下降到1988年的21％左右[2]。（2）税收有法不依，优惠攀比竞赛，税收杠杆软化，税收调节社会分配的作用难以充分发挥。（3）90年代初，资金体外循环严重，企业竞相高利集资、发行股票债券，导致存款大搬家，银行实际支付能力下降，被迫开展有奖储蓄大战，并大量投放现金。
5、由于放松了对信贷的审计监督，结构性矛盾更加突出。一方面以消费品生产与市场容量不相适应为特征的需求约束矛盾犹在，工业消费品依然边生产边积压，产销不衔接问题比较突出；另一方面，以一些重要生产资料货紧价涨和铁路运输缺口拉大为特征的资源约束矛盾再度突出，主要库存已降到近几年较低水平。1996年虽然宏观经济调控实现了软着陆，但在微观经济上，却有将近2/3的国有大中型企业呈现亏损状态。
6、由于对会计监督的审计监督不严不力，以至于会计秩序紊乱、会计信息失真的现象普遍存在。时任副总理在整顿会计工作秩序“约法三章”中指出，“八五”期间，我国会计工作在法治建设、核算制度模式转换以及注册会计师事业发展等方面，都取得了显著成绩。但是，会计工作秩序仍存在不少问题，假造会计凭证、乱摊成本、搞“两本账”、隐瞒收入、偷逃国家税收、转移国家资金、搞小金库等违反财经纪律的问题突出，严重干扰了经济发展和改革的顺利进行，助长了腐败行为。
（一）我国审计制度本身存在的缺陷
1、我国审计制度的先天不足。由于受苏联的影响，我们长期不设审计一类的国家最高监督机构。认为“监督是资本主义的关、卡、压”，“监督是修正主义的东西”。从那以后二十多年来，审计监督是一片空白，处于一种没有监督的状况，使经济管理和建设事业受到很大损害。直到1982年12月4日，五届人大五次会议通过的《中华人民共和国宪法》第9 1条，才明确规定了审计的法律地位。之后，我国审计工作才开始进入新阶段。
2、审计监督机构不太超脱。审计机构往往因人员、费用和干部任免等受制于同级政府而无法摆脱地方上对审计监督的干预。这是改革以来，中央政府宏观调控能力一直较弱的原因之一。
3、审计监督过程中缺乏对经济决策的监督。审计监督应是全过程监督，由于缺少先进的事前监督手段，更由于经济决策的高度集中，因而几乎不注意对经济决策的监督，对中央政府的经济决策监督更为缺乏。这种状况，同中央政府面临的发展战略、重点建设、宏观调控等重大经济决策所要求的事前监督，显然极不相称。
4、审计监督标准和监督程序上缺乏以法治为依据的评判标准和操作规程。由于我国长期忽视法治建设，审计标准往往带有较大的随意性和不确定性；偏重政治标准、行政纪律标准、忽视经济标准、社会标准和技术业务标准；偏重阶段性的政策标准，忽视法治标准；偏重突击性运动式的人治监督程序，忽视经常的稳定的法治监督程序。正因为如此，近年来对改革中出现的国民经济运行无序与失范现象往往找不出客观的明确的评判与监督标准。
5、监督内容上缺少对国民经济运行状况，特别是货币流通与宏观经济运行的监督。它比较注重对生产的监督，忽视对流通的监督；注重对实物形式的监督，忽视对货币形式的监督；注重对微观经济活动的监督，忽视对宏观经济运行的监督。这显然不适应加强宏观调控的总要求。
6、审计监督主体缺乏监督和制约。在缺乏利益协调和权力制约机制的情况下，审计人员不能通过正当渠道满足其利益需要，在行使审计权利时，就有可能为了追求自己的特殊利益而置国家利益于不顾以权谋私，使审计腐败。
7、审计监督方法上缺乏先进的技术手段。其对信息的收集、整理与反馈的方法比较落后；对国民经济的预测、预警、预防等事前监督的科学方法研究掌握甚少；对人流、物流、资金流与国民收入分配的源头监控手段比较忽视。这都导致了审计监督的滞后、失察与疏漏。
（二）审计监督客体对抗监督的倾向日益发展
1、随着社会主义市场经济的确立和发展，盈利原则和等价交换原则，以多少有些扭曲的模式渗透到社会各个领域。政府、企业、社会团体与个人以至军队，都同市场经济发生越来越多的联系，甚至又一次出现全民经商、全民炒股的现象，从而使人们的价值观念，行为规范和对人对事的评判标准也起了变化。在宏观上扩大了监督的范围，加大了监督的难度。
2、《企业法》的颁布，强化了企业自主经营、自负盈亏的利益主体意识，同时厂长（经理）负责制和其他强化行政首长管理指挥的多种责任制扩大了个人经济决策权，给中观与微观经济带来了强大的动力与活力。然而与此同时，企业同国家之间合法与非法争利倾向也趋于加强，使那些违背财经纪律的‘挖墙脚’行为具有了内在的动力；对于某些经济决策者来说，由于缺少权力制约和自我约束机制，从而产生较多的越轨行为，甚至力图摆脱审计监督。
3、由于混淆合理的改革措施与不合理的越轨对策之间的界限，导致各种打着改革旗号，实为抵制和逃避监督的对策层出不穷。例如，当工资奖金等货币分配形式受到严格监督时，购货券，实物化分配形式就盛行起来了。
4、由于我国是在封建意识残留较多的土壤上发展市场经济的，因而当商品交换的原则与封建意识相互渗透时，查处违纪案件，制止越轨行为的工作常常受阻，审计监督的刚性，力度与权威性大打折扣。
强化审计的宏观调控作用，须首先建立健全审计制度。所谓审计制度，就是进行审计监督工作应遵循的准则和规范。它包括审计信息，审计管理机构和审计人员三方面的制度。
审计信息主要是会计（统计）信息，因为社会化大生产，需要从全面控制，而控制的依据是通过‘社会簿记’得到的宏观经济信息，而社会会计账户可以用来分析处理宏观经济运行状况。正如美国审计总署E.B.齐塔茨在《2 1世纪审计展望》一文中所指出的：随着社会会计得到广泛应用，审计人员将会对下列三类问题进行社会审计：
发展某项事业的能源消耗对整个社会是否值得；
社区和工人的生活水平是否因某些事业的开发而得到改善；
某些行业的收益，包括它们生产的产品和劳务、提供的利润和工资，是否值得社会为在污染和消耗稀有资源等方面而付出代价。
审计管理机构包含审计管理层次和审计管理幅度两个要素。审计人员是系统内最高决策人和最高决策部门的重要参谋、助手但在其管理跨度内则处于管理的决策者的地位。
（一）对西方审计制度的借鉴
西方国家的审计机构，如瑞典国家审计局（National Audit Bureau），美国审计总署（General Accounting Office），新西兰审计署（Audit Office）的设置都基本上是按照这样的模式建立的。
（如下图）
摘自《绩效审计》
以美国为例，美国审计总署是隶属于国会的一个独立机构，它受国会的委托对政府部门进行正常的定期检查；同时，也可在国会要求下进行专题检查。它负责全部拨款的监督，是美国国会有力的监督助手。国会通过它来审计监督政府执行机构对国家拨款的分配、保管和使用情况。
美国审计总署由总审计长领导，他由总统提名，由国会讨论决定，然后再由总统任命。总审计长任期为15年，不能连任，任期未满之前不能随意罢免，审计长退休年龄为70岁。他领导五千余名会计、审计人员，他们大多具有注册会计师资格。总审计长要编制年度报告给国会，总结年度审计工作，向国会负责。
特点：1.具有超然性。最高审计首长大多隶属于国会或独立于国家政府，只受法律约束；其职位是终身制，法律规定不能无故罢免。
2.审计人员数量多，审计覆盖面大。
3.实行专家审计、内行领导的原则。
（二）改革的现实可能性
1、加强宏观经济调控的必要性已成为中央和社会各界的共识。
2、在实践上，1996年宏观经济调控实现了软着陆，国民经济运行态势良好。1996年政府确定以治理通货膨胀为首要任务的宏观调控目标，物价上涨率控制在8％以内，经济增长速度抑制在10％。[3]
3、我国已积累了数次全国性的财税信贷物价大检查的经验和成果，并正在向常年性的规范化监督方式过渡。
4、《审计法》《银行法》《票据法》等一系列经济法规的相继出台。为审计监督提供了依据。
5、审计监督队伍已有较大的充实与加强，素质有所提高。目前全国已有22000余名注册会计师。各级审计机构都注入了一批经过专业知识培训的新生力量，原有的干部队伍也参加过各种形式的轮训，并在历次大检查中经受了锤炼和考验。
6、覆盖全国的审计网络已初步形成。
（三）加强审计在宏观间接控制中的作用的目标模式
根据以上的分析与考察，这一目标模式的基本设想是：
1、建立更具垂直独立性与高度权威性的审计署。使审计署与中央政府具有平等的地位，平行接受党中央和全国人大常委会的授权与指导。这样，它可以不受其他业务行政部门的控制和干扰，有利于坚持原则，按国家规定的政策和规章制度办事。另外，其组织机构的产生和领导成员的任命应严格按立法程序进行，其内部应有必要的相互制约机制。
2、建立审计养廉制度。为彻底和防止审计权力导致腐败，应建立与审计监督责任相称的审计工资制度、津贴制度、晋级晋职制度、审计专业技术职务制度培训制度、职业道德制度。在此基础上还应建立一套十分严密的规章制度，明确其规章、程序、时限、结果及惩处措施。条款要具体、可操作、可检查，要带有根本性、科学性，能在较长时间里发挥较强的约束力。
3、建立健全审计监督体系。目前，我们已建立了自上而下、覆盖全国的审计网络，今后，应在此基础上大力发展和加强社会审计和内部审计，在政府审计的业务指导下进行适当的分工。它应当既有总体的协调统一和中央强有力控制又能充分发挥各功能审计的能动性。例如，审计署及政府审计部门主要掌管国民经济预决算全过程审计、重点工程建设审计、重大经济改革措施执行效果审计、国有大中型企业及中央企业的盈亏审计；社会审计应借鉴国外九大会计师事务所的经验，广泛运用‘制度基础审计’模式，进行验资及年检。在证券市场上，起到美国著名审计学教授蒙哥马利所说的“某一事实，如被正确说明或公开，将起到阻止有正常警惕性的投资者购买其有问题的证券的作用。”；内部审计应主要进行内部控制制度的完善和微观经济活动分析，帮助单位决策者提高绩效。这个系统实施事前、事中与
事后的全过程与全方位监督，其监督内容既包括各级政府与各种经济主体的经济行为及行为人，也包括国民经济运行的状况。
4、这一体系应以法规为依据。尽快制定《企业会计具体准则》，《审计准则》，《计算机审计准则》，使经济立法与经济改革紧密结合，更好地运用法律手段推动经济的发展；大胆引进和移植外国审计法规法制，并使之符合本国“水土”，为社会主义市场经济保驾护航；以公认的经济、社会、技术指标为监督标准，进行独立的、客观的、科学的监督，并有纠偏矫正的参与处置权；这一体系应有一定的弹性，以适应国民经济运行的变化。
5、这一体系的构造与运行必须满足下述要求：（1）必须有明确的监督主体与监督客体作为体系运行的基础；（2）必须有体系的总目标以及为实现监督总目标所需的监督标准；（3）为了实现总目标，达到监督标准，必须有一套方法和监督程序加以保证；（4）围绕总目标，体系内各要素必须有合理的组织与分工；（5）为了放大系统功能，必须遵循一定的监督流程和使整体功能优化的协调控制方式。
一、数据
[1]《解放日报》1989年8月5日
[2]转引自项怀诚〈财政体制改革的回顾及对今后的总体设想〉一文见《管理世界》1989年第1期
[3]逄锦聚《南开经济研究》1997年第1期
二、论文论著
储敏伟：宏观失控与经济监督机制的反思《管理世界》1990.3期
王梦奎：1988-1998年中国经济回顾与展望《人民日报》1993.4.12
邱晓华：经济高速增长形势有喜有忧《新华文摘》1993.1期
洪继明：加快经济立法是当务之急《经济日报》1993.4.29
葛明：浅议审计模式《审计文选第二辑》中国财政经济出版社1987
陈颖源：管理审计与规划审计知识出版社1984
王承哲：审计管理学河南人民出版社1990
王雄曹大宽：会计审计新学科概论1991