2.4
现有研究文献评价

公司内部控制的有效性可以约束管理层机会主义行为。近期国内逐渐兴起了关于内部控制审计的研究。作为一种外部审计治理机制，内部控制审计需要从审计基础理论的视角去探讨其功能与治理作用。此外，由于内部控制审计的对象是公司的内部控制，内控审计与财报审计有着本质的区别，因此无论从理论还是实践都值得我们进行深入的探讨。

第一，内部控制审计功能与作用机制的理论研究亟须加强。已有文献对内部控制审计的研究都是基于财务报告审计研究的方法和路径，在实证研究领域，研究多集中在内部控制审计缺陷披露后的部分经济后果，比如内部控制审计与财务报告审计所产生的协同效应，内部控制与总审计费用，内部控制审计与资本成本。研究对象主要从审计投入和审计产出两个方面选择，与财务报告审计进行对比评价。对内控审计费用、内控审计意见和内控审计独立性等独立的对象进行检验，并与财务报告审计进行对比。研究的实践性较强，但缺乏理论上的分析和呼应。由于评价指标相对单一，又缺乏审计理论的深入分析与支撑，因此难以对照审计基础理论形成系统性的结论。内控审计制度设计不仅以提升财务报告信息质量为目标，而且还担负着应对管理层舞弊和机会主义行为的责任，因此中国的内控审计不能简单地作为美国SOX法案的翻版用以指导中国的审计实践和学术研究，应该构建长远的以基础审计理论框架为目标的研究体系。

第二，中国的内部控制审计指引明确要求内控审计应包含非财务报告审计的部分，且中国监管层并没有强制要求公司采用整合审计模式。内部控制审计作为一种独立的外部治理机制理应具备审计的基本功能和特征。内控审计的功能和实施效果理应与财报审计存在差异，而现有文献中缺少针对内控审计的专门研究。由于内控审计过程和审计结果的数据可获得性较低，现有关于内部控制审计影响因素和经济后果的实证研究大多延续了财报审计的研究方法。在内控审计供给侧，内控审计质量上仍采用财务报告审计的代理变量。内控审计费用的模型也大多采用财报审计费用的经典模型。其他关于审计师规模、异常审计费用和审计师变更的研究也多基于财务报告审计的研究范式。在内控审计需求侧，现有研究大多假定公司内部控制管理模式的同质性，缺乏对各行业和公司内部控制审计及内控缺陷认定的差异化研究。此外，中国公司的内部控制缺陷存在选择性披露的问题，内控审计的相关研究也未能有效对内控审计中的缺陷识别问题进行划分，内控缺陷在划分上缺乏对财务报告和非财务报告的区分。对其市场反应的研究也多集中在权益成本、盈余预测等相对分散的领域。

第三，缺乏对内部控制审计实施效果背后原因机理的研究。现有研究主要从财报审计中的审计需求和审计供给中选取单独的视角对内控审计实施后的经济后果和影响因素进行评价，这些研究的时间区间大多集中在内控审计实施之初。从内部控制审计产生的制度背景来看，内部控制审计是管理层将外部监管深入到公司治理当中的一种手段，目的是建立公司良好的内部控制体系保障公司财务信息质量和广大投资者利益。而目前关于财务报告审计意见购买的研究并没有考虑公司内部控制、股权集中度、内部控制质量和地区文化因素，研究的深入性也不够。从国内外关于内部控制审计意见购买的研究来看，Newton等（2016）对美国资本市场中出现的内部控制审计意见购买行为进行了分析和研究，而中国的内部控制审计并非要求采取和美国相同的整合审计模式，并且中国资本市场的审计费用披露要求也与国外不同。因此，在中国这种审计需求不强且审计市场较为分散的市场环境中，内部控制审计这项制度安排经过了5年的实施是否达到了管理层预期、是否存在意见购买行为都值得我们去验证。我们力争在新的层次上进行拓展性研究。

第四，与国外研究相比，国内理论界对内控审计的研究结论存在一定差异。国内对内控审计的研究结论大多是积极肯定的一面，比如内控审计可以降低资本成本，内控审计可以降低盈余管理水平，甚至抑制真实盈余管理水平，显著提高财务报告信息质量。但国外的文献研究结论包含内控审计增加了不必要的审计成本，加重了公司的负担；甚至对中小公司而言，实施整合审计带来了更高的财务重述水平和操控性应计，降低了财务报告审计质量（Bhaskar et al.，2019）。国内现有研究主要从财报审计中的审计需求和审计供给中选取单独的视角对内控审计实施后的经济后果和影响因素进行评价，这些研究的时间区间大多集中在内控审计实施之初 。由于内部控制审计政策是分批分次强制实施的，实施效果具有滞后性，因此需要长时间窗口的系统性研究来对其功能实现和实施效果进行研判。 GhpQOhOd3Ry8ZBVCxlMjm9bk6wfAgijobNSLcVcZLVuLvMdMHHoidG0c3rSgD9rM