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2014年 7月 1日，中国税务学会与韩国税务学会在郑州召开了第 13次中韩税收学术交流会。中韩双方会议代表对中韩自由贸易协定（以下简称FTA）谈判及今后实施过程中可能引发的一系列税收问题进行了讨论。笔者认为，中韩签订FTA是必然趋势，应该预判和及时解决中韩FTA签订后可能发生的税收问题。
中韩FTA不但将为两国带来非同寻常的政治和经济收益，而且对于亚太区域经济合作的战略走势具有不容忽视的重大意义，符合两国的共同利益，中韩FTA谈判尽管有争议，但签订FTA是必然的趋势。
FTA是指缔约国之间通过消除货物或服务贸易关税和贸易壁垒，相互赋予特惠贸易的协议。传统意义上讲，FTA的重点在于货物领域的贸易自由化和关税减让。但是，自 1995年出现WTO体制之后，出现了消除金融、通信、教育、医疗等服务领域以及知识产权、政府采购、贸易救济制度等方面的各种贸易壁垒，实现扩大自由贸易协定范围的趋势。1994年之前在GATT（关税及贸易总协定）体制下签订的区域贸易协定仅为 124件，而在WTO体制出台之后，由于WTO多边谈判不仅需要长时间，也由于成员国的增加很难达成一致协议，这使国家和地区之间更趋向于签署FTA。截至 2013年 10月，国家和地区之间签订的区域贸易协定达到了 328件。FTA成为区域之间扩大自由贸易的重要措施。
近年来，中韩两国均积极推进双边或多边FTA，以消除贸易壁垒、实现服务与投资自由化。韩国在 2004年 4月与智利签订第一个FTA之后，一直到2014年 4月与加拿大签订FTA为止，共与 47个国家签订了FTA。此外，韩国与中国、日本、越南等国家的FTA尚在谈判阶段。中国在 2003年与香港、澳门签订了CEPA之后，至今与 12个国家（地区）签订了FTA、CEPA、ECFA等多种形式的自由贸易协定 [3] 。
自 1992年中韩建交以来，中韩两国双边贸易额不断增长，对两国经济的影响越来越大。据统计，2013年韩国与中国双边贸易额为 2289.2亿美元，增长 6.4％。其中，韩国对中国出口 1458.7亿美元，增长 8.6％；自中国进口830.5亿美元，增长 2.8％。韩方贸易顺差 628.2亿美元，增长 17.3％。中国为韩国第一大贸易伙伴、第一大出口目的地和最大的进口来源地，韩国则是中国第三大贸易伙伴。中韩双边贸易额占中国对外贸易的 7％左右，占韩国对外贸易的 20％左右。
近几年，随着中韩两国投资和贸易规模的持续扩大，两国之间的人文交流也出现了非常活跃的发展趋势。根据韩国行政安全部的统计，截至 2012年底，在韩国居住的中国人（包括韩籍华人在内）为 775474人，占外国总人数（1445361人）的 53.7％。另外，根据驻华韩国大使馆的统计，截至 2012年底，居住在中国的韩国人超过 65万人。由此可见，随着两国之间贸易和投资的快速发展，居住在两国或拥有住所并且定居的韩国人或中国人也在快速增长。
中韩双方FTA谈判主要围绕关税税率水平和市场开发等问题进行。中韩两国政府于 2012年 5月在北京正式发表开启FTA协商的宣言，并正式启动FTA谈判，中韩两国迄今已举行了 11轮谈判。前 7轮谈判，属于第一阶段的谈判，双方就废除关税的产品比例和进口额比例达成共识，双方同意最终实现自由化的产品应占全部商品税目的 90％，涵盖进口总额的 85％。从第 8轮开始，以实质性出要价为主要内容的第二阶段谈判正在进行中。2014年 5月，在四川举行的中韩FTA第 11轮谈判中，虽然双方就规则部分取得重要进展，但在商品领域仍未达成一致。双方围绕敏感产业划定问题陷入拉锯战，韩国要求中方全面开放工业品市场，而中方则要求韩方开放农水产品市场。中韩双方第 12轮谈判于 2014年 7月 14—18日在韩国大邱市进行。中韩自由贸易谈判已进入实质内容阶段。
中韩双方会议代表认为，中韩FTA谈判的重点是关税税率体系调整、通关制度和原产地规定等相关制度的执行。随着中韩FTA的签订，上述关税方面的问题会有两国都能接受的解决方案，两国之间货物贸易和投资、服务相关的各种法律、制度壁垒将逐渐消除，并会进一步促进经济贸易和人员交流，尤其可以促进双方的投资。中韩双方于 1994年签订的《中华人民共和国政府与大韩民国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》（以下简称协定），随着中韩FTA的签订，也会产生一些问题。
协定规定的“人”的范围中的“其他团体”概念不明确，在协定的实际适用过程中易引起争议。尤其是协定中对中国的经济实体中可解释为“在税收目的上具有法人资格的团体”的合伙企业和事业单位应该制定更加详细的规定。
虽然协定在确定对两国双重居民的征税权时，依次适用永久住所、重要利益关系的中心、日常居所、国籍、两国政府的协商等，但如果考虑到中韩两国国民的密切往来和地理临近性等，单纯通过协定中的居民规定很难界定征税权。
协定规定，“房地产”适用于该财产所在国家的法律解释。中国的“房地产”是“使用权”而非“所有权”，不仅如此，中国对个人转让（或销售）、租赁房地产而取得的所得，不仅征收个人所得税，还征收土地增值税和营业税等地方税。协定只将个人所得税作为适用税种，因此，韩国侨民或投资者在中国转让或租赁房地产时，所发生的土地增值税则无法享受协定规定的国外缴纳税额抵免等优惠。
随着金融交易的快速发展和利用避税地避税行为的增加，中国制定并实行受益所有人相关规定。但韩国目前尚处于通过少数个别例子确定受益所有人概念的阶段，韩国国内税法中还没有明文规定受益所有人。
协定对营业场所的规定以OECD协定范本为基础，只对一般事项有所定义，并举例列举了营业场所。对近几年两国之间快速发展的与电子商务相关的固定营业场所界定标准，协定则没有任何规定。
中韩两国个人所得税制具有本质性的差异。韩国实行综合与分类相结合的个人所得税模式，中国则实行分类课税模式。为了保证纳税义务人的最低生活成本、通过降低实际税率实现累进征税、提高纳税义务人的税负公平等，韩国广泛运用所得抵免制度或税额抵免制度。而中国除了对 11种所得类型分别规定基本抵免以及捐款、赞助相关抵免之外，并没有额外的税额抵免或所得抵免制度，仅通过《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例以及相关规范文件列有各种免税和减免规定。对取得相同所得的纳税人来说，随着居住国家的不同会造成税负的大幅波动，应从制度上提出应对由此造成恶意避税行为的措施。
目前韩国有遗产和赠与税法，而中国还没有遗产和赠与税方面的规定，对继承财产和受赠财产按其他所得征收个人所得税。此外，韩国对根据政府年金相关法律领取的各种年金所得，实行年金所得征税制度。而中国的社会保障体系还不完善，并没有引进相关税制。随着中韩FTA的签订，考虑到两国老龄化人口迅速增加的现实，可能会发生伪造应税所得的继承或赠与时间，或者是在年金领取时间转移到对方国家的避税行为。
韩国代表认为，中韩协定中规定有无差别条款，但没有规定仲裁条款。在韩美FTA谈判过程中，由美国主导引进了仲裁条款。从韩国的经验看，该条款有利于保护双方纳税人的权利。从中国已签订的FTA看，规定该条款的可能性较小，这不利于保护中韩双方投资者的权利。
除上述税收协定方面的问题外，韩方会议代表认为，中国应该进一步完善税收执法程序相关法律规定。在法律解释和执行中，中国一些地方的税务部门在税务行政执法方面的随意性妨碍了法律的稳定性和公正性。在企业亏损弥补、增值税缴纳和增值税退税等政策执行方面也存在不稳定的问题。
中韩FTA是两国全球和区域经贸“路线图”的关键节点，也是两国战略利益的交汇点。中韩FTA有利于两国扩大面向未来的战略性经贸和产业合作，推动东亚地区经济一体化。两国共同的政治和经济利益必然会加快中韩FTA的进程。有必要尽快解决中韩FTA签订及生效后，两国经贸合作和人员交流进一步扩大带来的相关税收问题。
针对现行中韩税收协定存有争议或规定不明确的一些税收问题，应尽快启动修订税收协定相关条款内容的程序。
一是对协定规定的“人”的范围中的“其他团体”概念作出具体规定，进一步明确税收协定中两国“人”的适用范围；
二是在保护本国征税权的前提下，完善居民概念及判定标准，有必要借鉴英国的经验，加入工作天数等判断居民的标准；
三是明确房地产转让所得概念，协调两国房地产转让所得的税收分配关系，以解决重复征税问题；
四是借鉴OECD成员国以及美国等相关国家的规定，在协定中进一步明确受益所有人概念；
五是适应电子商务的快速发展需要，在协定中制定服务器标准、网页标准、虚拟营业场所标准等有关电子商务营业场所的界定标准；
六是可考虑在协定中增加仲裁条款，以保护两国投资者的权利。
另外，建议进一步强化税收行政执法的规范性和透明度。一是完善税收程序相关法律规定，在法律解释和执行中，增强相关制度法规的透明度，减少税务行政执法方面的随意性；二是加大税收行政执法程序相关政策的宣传力度，消除包括韩国投资者在内的外国投资者对中国有关税收执法程序的疑惑和疑问。