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讨论税收法定语境下的税法解释问题，需要面对并厘清以下几个问题，一是税收立法的不完备性，导致税法行政解释扩张；二是税法确定性服务的法理基础和制度机理，是税法解释权共享原理；三是税法解释权共享的逻辑归宿是，开放并激活税收司法，规制税法行政解释权。
税法不确定性实际上是一个全球性难题。随着交易的日益复杂，再精心构造的税法典也不能涵盖形形色色的交易类型，层出不穷的行政解释、事先裁定和税法判例，揭示出税法的复杂性和税法典的不完备性永远存在。总体而言，税法的复杂性在商法中可能独占鳌头，因为，税法评价需要面对民商法交易类型，是对经济行为和合同行为的再评价，税法渗入民商事交易行为的每一个环节和方面，因此，税法建基于民商法，但是又不同于民商法，税法有自己内在的逻辑、法理和核心概念，这就构成了税法独特的复杂性和综合性。
（一）商事交易类型正日益复杂
以美国为例，法律层级的税法规则不能涵盖形形色色的交易类型。面对税法的变动不居、生动活泼和复杂多变的全球性难题，即便体系严谨、内容宏富和五花八门的税法典也无能为力，越提升税收立法层级以完善立法，越增加税收遵从成本和外溢性。也即，从表面看，税收行政执法成本在减少，但社会遵从成本则在大幅增加，以致纳税活动离开专业服务就无能为力，无端产生一个税法食利者阶层，这是税法发达国家的一个“副产品”。以美国《国内收入法典》为例，其体系和内容已经足够庞大复杂，但是，每年国内收入署（IRS）还需发布数量不菲的解释性文件，以弥补制定法的不足，此外，还发布上千的“事先裁定”（Adcanced Rulings）
，以应对个案中的税法确定性问题。
（二）税法不确定性问题日益凸显
税法不确定性是税法不完备性的同义语，税法不确定性彰显税法的不完备性。商人总是走在商法之前，也走在税法之前，交易类型、交易结构层出不穷，税法难以涵盖所有交易类型，税法成文法的不周延性问题凸显。某种意义上，提升立法层级之后，税收法治并非就能迎刃而解；在具体的涉税案件中，税收构成要件不会自动呈现，税企双方需要通过沟通、论证、争辩、协调以达成共识。
认定税收构成要件受税收法定主义约束，但是，一个不能回避的现实就是，形形色色的新的交易类型，不能受到既有税法规则的涵容和规制，如对赌协议的交易定性和税法评价、期权的股权属性或债权属性、不按照股份份额分配利润的税法评价等，都会显得现有税法规则无能为力。由于法律本身的不完备性，立法缺欠将永恒存在，税法解释具有填补立法漏洞的作用；而税收构成要件在具体的交易类型中无法自动呈现，需要税企双方的争辩、协商和互动才能呈现，这样，部颁税法规则也即税收规范性文件就在具体交易类型的生动实践中应运而生；部颁税法规则具有填补缺欠的作用，而且往往一事一议，充满实践理性和实践法则，具有判例法的特性。
（三）税法评价中的税法解释
税法评价，也即认定具体案件中的课税要件事实，并在征纳双方之间取得共识。课税要件事实主要包括：纳税主体、税收客体（有无、定性和量化）两个方面、税收特别措施（税收核定、纳税调整、优惠条件成就与否）和税收管辖权（税收主权）四个方面。笔者以为，交易定性涉及认定纳税主体、课税客体（税收客体有无及其交易定性）、税基及其量化（成本、费用和损失的归集及其扣除等）、优惠条件是否成就和税收管辖权是否成立等领域。认定纳税主体与交易定性
相关，故纳税主体的认定主要是一个法律适用、分析和解释活动。
实务中，在税收客体的有无、定性和量化方面，在认定纳税主体方面，交易定性理论有丰富多彩的表现，涉及简单合约交易和复合交易
两种，认定税收客体和纳税主体，需要在适用税法和解释税法中取得平衡。在税收特别措施中，税收核定、特别纳税调整、优惠条件成就与否，也有复杂的税法适用和解释问题。认定事实与适用法律、解释法律，往往同时交叉进行。
例一，深圳能源股权转让涉税案
深能源集团占股钦州实业 75%；深能源股份占股钦州实业 25%，2000 年4 月 25 日，两公司股东会议决定将其全部股份整体转让给中石油广西公司。2000 年 12 月 15 日，钦地税稽罚字〔2000〕第 020 号《税务行政处罚决定书》决定：交易“以转让股权名义进行房地产资产转让”，追缴两家公司营业税等税款、滞纳金及罚款。2001 年 3 月，两家公司起诉撤销稽查处理决定。2002 年 9 月，钦州中级法院（2001）钦行初字第 2 号《行政判决书》判决原告败诉。
稽查决定前，《国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》（国税函〔2000〕687 号，以下简称国税函〔2000〕687 号文件）：“鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司 100%的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。”
诉讼期间，2000 年 11 月 28 日，《国家税务总局关于股权转让不征收营业税的通知》（国税函〔2000〕961 号，以下简称国税函〔2000〕961 号文件）明确指出：在签定股权转让合同时，在合同中注明钦州公司原有的债务仍由转让方负责清偿。“钦州公司股权转让行为发生后并未发生销售不动产或转让无形资产的行为，因此，按照税收法规规定，对于转让方转让钦州公司的股权行为，不论债权债务如何处置，均不属于营业税的征收范围，不征收营业税。”
但是，（2002）桂行终字第 30 号行政判决书，终审判决深能源集团等应该缴纳营业税。
经查，国税函〔2000〕687 号文件描述的事实与案件事实不全符合：能源集团投资入股钦州公司后，土地使用权未办理过户手续（698 号文未揭示）；根据《中华人民共和国公司法》（以下简称《公司法》），对钦州公司而言，享有要求能源集团补足投资且过户之请求权；全部股权转让之后，中石油公司为钦州公司的实际控制人和股东。钦州公司对能源公司未办理过户之请求权，失去《公司法》基础。但是，新股东基于股权转让协议和支付巨额对价，享有请求权。这一请求权的主体和基础已经变更。因此，在新旧股东之间，已经达成转让土地使用权的合意，合意指向合同之外的第三人钦州公司受益（土地过户），属于向第三人履行和第三人受益的合同。
根据转股协议，能源公司负有履行过户登记手续之义务。但是这一过户登记，已经不属于入股投资性质，不得享有免征营业税待遇。新旧股东之间，达成的土地过户登记合意，或明示或者隐含，均客观存在，从转股价款亦可判断。是故，能源公司发生了有偿转让土地使用权行为，属于土地增值税征税客体，本案形式上是股权转让协议，实质上转让了土地使用权。甲、乙双方约定转让土地使用权给丙，并从乙取得转让价款，符合土地增值税税收客体，也符合营业税税收客体。
如此看来，国税函〔2000〕687 号文件实际上在对一个具体的案件认定事实，适用法律，同时，形成的案件认定结论又是对税法规则作出的行政解释，在某种意义上填补了税法本身的漏洞，旨在起到税法规则解释和案例指引作用。尽管，很多省局以国家税务总局没有转发该函为由，而不予以适用该文件，但是，其性质仍然是税法行政解释与税法适用。
但是，国税函〔2000〕687 号文件所描述的事实与本案的实际情况并不相符。国税函〔2000〕687 号文件作出征收土地增值税税法评价，结合本案的实际情况，结论正确，但是由于文件描述的事实与案件实际情况不符，国税函〔2000〕687 号文件形成的税法推论没有普遍适用性，由此实务界对国税函〔2000〕687 号文件普遍提出质疑，不无道理。这样，国税函〔2000〕687 号文件所力图揭示的“规则”，因不符合法理而不具有规范意义。
在法理上，如果某个税收规范性文件的行政解释，揭示并符合税法法理，这个文件所揭示的法理就具有规范意义。不过，具有规范意义的不是文件本身，而是文件背后所蕴含的法理。实践中，某些税收规范性文件虽然废止了，但其背后蕴含的法理和精神并不能被废止，还依然具有约束力和规范意义。
最后看广西高院二审判决。2004 年 2 月 23 日，广（2002）桂行终字第29 号《行政判决书》作出终审判决，撤销广西壮族自治区钦州市中级人民法院以（2001）钦行初字第 2 号《行政判决书》关于维持钦州市地方税务局稽查局钦地税稽罚字〔2000〕第 020 号《税务行政处罚决定书》。接着，广西壮族自治区高级人民法院以（2002）桂行终字第 30 号行政判决书，认定深能源集团等应该缴纳营业税。也就是说，法院的判决在事实认定和法律适用方面，并未支持国税函〔2000〕687 号文件，也没有支持国税函〔2000〕961 号文件。
仔细观察，这两个文件之间本身也是矛盾的。按照国税函〔2000〕687号文件应该征收土地增值税，则国税函〔2000〕961 号文件所谓的“不征收营业”就不符合法理，反之亦然。因此，法院终审判决没适用这两个文件，也就间接宣布了两个文件的合法性问题。
征管实践中，存在税收政策确定性服务需求与供给失衡问题。随着纳税服务理念的传播，交易类型的纷繁复杂和税法的缺欠与不完备，纳税人税收政策确定性需求越来越大，税法适用中的解释问题越发突出。
（一）税法确定性服务的本质是税法解释
纳税服务，是服务型政府的内在要求，而政府服务是现代公共行政的本质内涵，体现政府公共管理的回应性。在本质上，纳税服务也属于税法解释权的实际运用。不独中小企业，尤其大型企业集团和跨国集团，其税收政策确定性服务需求，非常强劲。此外，实务中公、检、法机关在查证、起诉或审理特定涉税案件时，也会要求税务机关对特定的税收政策作出税法解释、个案答复或者书面函复。
税收政策确定性，换成法学术语就是“税法确定性问题”，实际上就是税企之间在遵守、解释和适用税法中，对具体案件中课税要件事实达成税法共识的过程。
随着交易的跨国化、复杂化、税基侵蚀和成本分摊和利润转移的国际化，税法确定性服务中的事先裁定服务、个案批复服务、税法解释与释明的服务，就有了巨大现实需求。至于针对具体的交易类型，提供专业的税收构成要件认定解读、指引或批复，实践中也有强劲需求。
实践中，对于长期困扰实践中的诸多税法适用和解释难题，各级税务机关解读不一，各行其是，造成企业税法遵从困难，税法安定性降低。许多税收规范性文件罔顾民商法规则，受到会计思维的主导，法学秉性和特质不够明显，也造成了法际的冲突和协调难题。
未来，税收案件个案批复各行其是、错讹不断和不受节制的混乱局面
，亟待改变。个案批复是对既成交易（completed transactions）的税法评价，事先裁定是对拟议交易（proposed transactions）作税法评价，二者的共同点是对具体税案作出税法评价、税法适用与解释，共同体现税收执法机关的税法解释与适用之职责职权。
《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》）修订，应将税收事先裁定和个案批复通盘考虑，整体规制，不能顾此失彼。二者在性质上同属税收裁定，也即税收构成要件认定范畴，共同彰显和体现税务机关的税法解释权。税收裁定，一般来说，具有填补税法漏洞、填补税法规则漏洞之作用，具有普遍适用的参照性，但在行政法上不单独具有可诉性。税收裁定一般不能创设新的规则，如果纳税人对税收裁定（事先裁定、个案批复、税法评价，即税收要件认定）存在异议，或者对裁定形成的税法规则存在异议，法理上可以通过行政复议或行政诉讼途径提出质疑，要求审查其合法性。
然而，一个税法评价或者税收裁定，往往只提供税收要件认定的钥匙、枢纽、规则或指引，它是形成征税决定、税收处理、处罚决定的直接前提，并不属于具体的税务处理决定，未直接改变相对人权利义务状态（如某些国税函），不具有行政法上的可诉性。因此，税法评价或者税收裁定，只是适用法律、解释法律并辅助认定事实的过程，它是形成处理处罚决定或作征税决定的先决步骤，但不是最终的行政行为。
然而，如果一个税收评价，实际上形成了具体的税务处理决定，直接改变相对人权利义务状态（如某些国税函），就具有行政法上的可诉性。
（二）税法行政解释权不得放弃也不得独享
已如上述，在税收执法环节，仍然需要认定、处理和识别具体个案的税收构成要件，在基层执法层面，认定具体税案的构成要件的过程，与适用法律、解释法律的过程不可二分；在抽象规则层面，国家税务总局实际颁发大量的税收规范性文件，以应对实务中的税法规则缺欠和不完备性的难题，部颁税法规则将长期存在，不可或缺。为此，税收立法权和执法机构的税法解释权，随着税收法治建设步伐的加快，税收立法权逐步上收至立法机关，两者边界的厘定与把握、冲突与协调亦在所难免。
税收执法必须依赖税法解释和适用的权力。适用税法而不解释税法，在税收执法实践不可设想，在任何行政执法领域也不可理喻。
不仅仅立法机关才能解释法律，法律解释在学理上分为立法解释、行政解释和司法解释，甚至存在学理解释。因此，不能僵化理解或绝对化税收法定主义，税收法定主义不排除税务机关的税法解释权，税法解释权理应由立法、执法与司法机关共同分享，税务机关放弃税法解释权，即是失职。
为防止税务机关越权解释、自设职权、自我寻租或营私舞弊，最终应由税收司法把关，改造原《税收征收管理法》第八十八条第一款，废除缴纳税款前置程序，启动并激活税收司法，若此，或能改变任由不同层级税务行政执法人员口含天宪，垄断税法解释权，随意解释税法的混乱局面。
在内部，国家税务总局应设置专门机构负责税法解释、行政复议审核、疑难税法实务处理（事先裁定、个案批复、特别纳税调整、税收核定）等事务，应专设总法律顾问职位。
因此，新修订《税收征收管理法》时，应该明确税法解释机构，将现行政策法规部门翻牌升格，设立一个总法律顾问机构，总领案例研究、税法解释、复议应诉、税法确定性、事先裁定和个案批复、重大税收法治热点事件的及时和专业应对等疑难复杂税法事务。而且，政策性强的疑难复杂的事先裁定、个案批复
，只有国家税务总局层面
才有权处理。
税收司法缺位，造成税收法治的瘸腿和致命缺陷，最终税收法治名至而实不归。行政解释不得超出法律的原意，也不得违背税收原理和税法原理。为此，在行政权外部，应该让税收司法出场，以监督行政权。
先看几个例子：
例一，《国家税务总局关于对借款合同贴花问题的具体规定》（国税地字〔1988〕30 号，以下简称国税地字〔1988〕30 号文件）规定：
1.关于以填开借据方式取得银行借款的借据贴花问题。目前，各地银行办理信贷业务的手续不够统一，有的只签订合同，有的只填开借据，也有的既签订合同又填开借据。为此规定：凡一项信贷业务既签订借款合同又一次或分次填开借据的，只就借款合同按所载借款金额计税贴花；凡只填开借据并作为合同使用的，应按照借据所载借款金额计税，在借据上贴花。
2.关于对抵押贷款合同的贴花问题。借款方以财产作抵押，与贷款方签订的抵押借款合同，属于资金信贷业务，借贷双方应按“借款合同”计税贴花。因借款方无力偿还借款而将抵押财产转移给贷款方，应就双方书立的产权转移书据，按“产权转移书据”计税贴花。
3.关于对融资租赁合同的贴花问题。银行及其金融机构经营的融资租赁业务，是一种以融物方式达到融资目的的业务，实际上是分期偿还的固定资金借款。因此，对融资租赁合同，可据合同所载的租金总额暂按“借款合同”计税贴花。
根据国税地字〔1988〕30 号文件第一条的规定，在资金借贷关系中，“借据”形式上不符合借贷合同要件，但实质上表彰双方的资金借贷关系，因此，“借据”应该按照“借贷合同”贴花；第二条规定，在抵押贷款合同中，如果借款人无力还款而将抵押物转移给贷款人的，抵押贷款合同按照“产权转移书据”贴花；第三条规定，在融资租赁合同中，以“借贷合同”而非“租赁合同”贴花，后者税率是前者的十倍，有利于纳税人。
也即，国税地字〔1988〕30 号文件在解释印花税税收客体时，秉持了实质课税的原则，将融资租赁合同认定为借贷合同，而非租赁合同，将借据认定为借贷合同，将抵押贷款合同的抵押物转移环节，将之视为“产权转移书据”。这就超出了合同与经济交易的形式和名称，完全按照实质课税的原则，符合税法法理。
例二，《财政部 国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》（财税〔2012〕82 号，以下简称财税〔2012〕82 号文件）。
但是，融资租赁“售后回租”的契税处理，却没有坚持实质课税原则。财税〔2012〕82 号文件规定：“对金融租赁公司开展售后回租业务，承受承租人房屋、土地权属的，照章征税。对售后回租合同期满，承租人回购原房屋、土地权属的，免征契税。”也就是说，售后回租在回购环节，不认为是实质上的第二次权属转移，而是只有一次产权转移。实际上，“售后回租”本质上不属于销售，而法律形式上的转移产权仅仅为履行贷款合同设置担保，因此，两次过户均没有实质的经济含义。既然，第一次转移已经征收契税，而第二次不征收契税，在法理上存在冲突和逻辑不一致。
《国家税务总局关于营业税改征增值税试点地区适用增值税零税率应税服务免抵退税管理办法（暂行）的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 13 号）规定，将销售环节做税法否认，销售方不形成销售收入，不产生所得税和流转税义务，这个税法评价是正确的，符合法理。对售后回租的契税问题，正确税法评价应该是，售后回租在两次环节均不征收契税，但是，合同并未完整履行的除外。违约未产生回购交易的，实际属于产权一次转移，前一个环节的契税应该补征。
例三，《国家税务总局办公厅关于答复华润（集团）有限公司有关涉税诉求的函》（税总办函〔2013〕580 号）中明确：“华润燃气集团与用户签订的供用气合同不属于《印花税暂行条例》及其实施细则中列举的凭证，也不属于经财政部确定征税的其他凭证，无须缴纳印花税。”
供用气合同在《印花税暂行条例》中，名称上不属于明示的应税合同类型。但是，在民法上，供用气合同法理上可以比照购销合同，适用买卖合同的基本原理，或者说本质上是一个购销合同，在 2008 年《中华人民共和国物权法》颁布之后，合同标的物可以为有体物，也可以为无体物。而购销合同，属于《印花税暂行条例》的应税税目。在增值税上，水、电、气的销售属于购销货物应该缴纳增值税。显然，这个个案批复，在解释税法和适用税法上，坚持了形式主义，没有坚持实质主义。
因此，按照实质主义的解释和适用法律原则，供用气合同可以适用印花税购销合同税目征税。无独有偶，个人所得税法上，国家税务总局相关税法规则也秉持了实质主义，对转让网络游戏币所得征收个人所得税《国家税务总局关于个人通过网络买卖虚拟货币取得收入征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2008〕818 号）。与之类似，美国，拟对转让虚拟货币“比特币”所得征税。
内部税法知识生产缺乏质量把关关口，实务界诟病日久，苦于制度化解决通道没有打开。那么税法理论问题是，税法解释何时应该秉持形式主义，何时应该秉持实质主义？税法解释与适用能否有一定之规和逻辑自洽，能否遵循同样的原理和法理，由谁来判断这个解释是否符合法理？这就必然引出税收司法的问题。
目前，税务机关尤其是国务院最高财税主管部门是税法知识生产的最大“生产商”和“批发商”，而其质量把控关口尚不严密，在限售股、资产证券化等资本项目营业税法规则和所得税规则、非居民企业间接转让股权、所得税的所得不确认规则、信托课税或合伙税制、增值税法规则的严密性方面，存在诸多缺陷，引发许多实务困惑，甚至引发执法风险，有的直接被诉诸法庭。可以想见，随着新《中华人民共和国行政诉讼法》第五十三条在税法案例中的激活和运用，会有越来越多挑战规范性文件合法性的税法案件出现。然而，《税收征收管理法》第八十八条的两个前置，实质是对纳税人救济权的不当限制。
毫无疑问，基于现代国家作为行政国家的前提性事实
，一方面，需要承认行政国家的专业性、快捷性和便利性；另一方面，必须直面行政权力扩张的可能性。我国不实行三权分立的政治体制，但是可以分享权力制衡的理念，为此，行政权、司法权和立法权三种权力需要合理配置，共同分享税收立法、释法和司法权，共同维持税收秩序的良好运转，为此，必借助行政法平衡论
和正当程序
的理念，构筑全新的《税收征收管理法》，取消两个前置，开放税收司法，理由简述如下：
一是行政国家现实。基于行政国家和税务机关垄断税法知识生产的基本事实，税法解释权必须在立法、执法和司法机关之间分享，而不能由一家独享，尤其不能由税务机关独享。
基于税法解释权分享的原理，应赋予税务机关税收评定的权力，税务机关享有税收事先裁定和税收个案批复职责职权。税务机关不得放弃税法解释权。但任何一种解释，都不必然绝对正确，都有可能出错或者过时。因此，既要坚持税法解释权的共享原理，又要特别重视税收司法的作用。为防止税务机关越权解释、自设职权、自我寻租或营私舞弊，最终应由税收司法把关。为此，在行政权外部，应该让税收司法出场，以监督行政权。
二是无救济即无权利。《税收征收管理法》第八十八条“两个前置”限制本属于公民基本权利的诉权，不符合法治社会构筑良法善治的基本预期。纳税人救济权是否受不当限制，是衡量税收法治的标志，也是税收文明的重要标尺。税收法治发达国家，极少有限制纳税人实现救济权利的条款，而是通过利益诱导机制，促使纳税人通过复议途径维权，或者激励纳税人与税务机关信赖合作。因此，《税收征收管理法》第八十八条的两个前置违背“良法善治”，应予以取消。税收司法缺位，造成税收法治的瘸腿和致命缺陷，使税收法治名至而实不归，导致治理体系失衡。
三是实现征纳两造平衡。与未来税制改革相适应，财产税和直接税的扩大开征，个税向分类与综合税制的改革，势必造成宪法上的“公民”激活，现行征管制度缺乏有力的纳税人权利保护机制，无法适应纳税人权利保护的未来发展。由于维权保护机制匮乏，在税法秩序和权利保护之间，呈现一种失衡状态。国家征税权独大，而纳税人复议权、诉讼权受到不当限制。加之，《税收征收管理法修订草案》拟增加涉税信息情报制度、税额确认、事先裁定、统一纳税人识别号、税收强制措施及于自然人等，没有纳税人救济权予以制衡，征纳关系必然失衡。
四是国际税收规则话语权。中国企业正逐渐“走出去”，国际税收竞争与合作命题凸显，税收司法是锻造国际税收话语权和重塑税法规则的重要话语平台。税收司法，历来是各国捍卫税收主权的重要制度构造，税收司法制度虚置或缺位，税收话语体系中缺乏司法言说，对保护国家税收主权极为不利，不利于国际税收竞争与合作，不利于我国参与重塑国际税收新规则，与正在实行的中华民族伟大复兴以及未来的国际地位不相称。
五是权力互相制衡需要。税收司法缺位之下，单方面开放事先裁定不符合依法治国的内在要求。缺乏税收司法的最终审查关口，税收行政解释权已经且势必无序野蛮生长，泛滥的税法解释权无司法审查的遏制，必会脱缰失控，无端引发执法风险和权力寻租，造成税法秩序的混乱。国家税务总局应设置专门机构负责税法解释、行政复议审核、疑难税法实务处理（事先裁定、个案批复、特别纳税调整、税收核定）等事务，应专设总法律顾问职位履行如上职责。同时，开放税收司法有助于遏制权力专断，提升队伍法治素养，构筑良法善治，促进税收文明。随着政府管理内外部环境的变迁，时代要求强化纳税人权利保护，平衡征纳关系，通过修法开放税收司法，以体现法治政府的回应性。
交易结构和交易类型层出不穷，商人总是走在商法之前，也走在税法之前，税收立法的缺欠永恒存在，基于税收立法的不完备性，税收规范性文件或者部颁税法规则，一事一议且个案处理，具有税法评价的指引功能，具有填补税法漏洞的作用，满足税法规制的需要，因此，部颁税法规则具有税法评价职能，帮助识别税收构成要件，细化交易类型的税法认定，税法实践中将长期存在。但是，如何构筑部颁税法规则的审议机制，尚未引起学界的足够重视。
税收执法必须依赖税法解释和适用的权力。税收执法也是税法遵守、税法适用与税法解释的过程，认定税收构成要件而不解释法律和适用法律，不可设想。因此，税法解释问题凸显，税务机关有税法评价的职责职权，税务机关的税法解释权，不得放弃，也不得独享。由于税法评价活动，认定或确认税收构成要件，受到税收法定原则的约束，涉及复杂疑难税法问题，因此，税务机关应该设立总法律顾问职位，总览复杂疑难税法问题等。由于税收立法的缺欠，目前税法解释实际由税务机关独享，税务机关成为税法知识的最大“生产商”和“批发商”，税法行政解释权独大，税收司法弱化，不利于建设税收法治。
税法解释接受税收司法的最终裁判，是税收法治的应有之义。税收司法应扮演其引领税收法治前行的角色。税法评价中的事先裁定、个案批复、特别纳税调整、预约定价协议等，均涉及税法解释与适用问题，因此，税法解释权尤其不能由税务机关独享，而应该开放并激活税收司法，使之成为规制税法行政解释，防止行政解释权不当扩张的重要制度性力量。税收司法还是国际税法规则建构权的重要力量和话语权，税收司法缺位，使得我国参与重建国际税法规则缺乏司法的声音。
（滕祥志，北京大学法学博士，
中国社科院法学研究所商法学博士后，
中国社科院财经战略研究院副研究员，
中国社会科学院财税法案例研究中心主任，
第七届中国税务学会学术委员）