第七节
生产费用在完工产品和在产品之间的分配

一、在产品的概念及数量的确定

在产品也叫在制品，是指没有完成全部生产过程，不能作为商品销售的产品。在产品有狭义和广义之分，狭义的在产品是指某一车间或某一生产步骤正在加工中的在产品；广义的在产品是从整个企业范围来说的，包括正在车间加工中的产品和已经完成一个或几个生产步骤的加工，但还需继续加工的半成品及未经验收入库的产品和等待返修的废品。本节所指的在产品为狭义的在产品。

期末，企业将发生的生产费用在各种产品成本明细账中归集后，如果某种产品已经全部完工，该种产品成本明细账中归集的全部生产费用（如果有月初在产品，还包括月初在产品成本）之和，就是本期该种完工产品的成本；如果本月没有完工产品，计入该种产品成本明细账的全部生产费用就是期末在产品成本；如果既有完工产品，又有在产品，那么该种产品成本明细账中归集的全部生产费用（本月发生的生产费用加月初在产品的生产费用）之和，需要采用适当的分配方法，在本月完工产品和期末在产品之间进行分配，分别计算出完工产品成本和月末在产品成本。

本月生产费用、本月完工产品成本、月初在产品成本和月末在产品成本之间存在以下关系：

月初在产品成本+本月生产费用=本月完工产品成本+月末在产品成本

从上式可以发现，为了完成成本核算，计算出完工产品成本，进而计算出单位产品成本，都必须先取得在产品数量的准确资料。

在产品数量的确定方式通常有两种：一是日常做好在产品收发结存的核算工作，通过在产品台账（在产品收发结存账）提供在产品数量；二是通过期末实地盘点确定在产品的数量。在实务中，在产品数量的核算，应同时具备账面核算资料和实际盘点资料，做好在产品收发结存的日常核算工作和在产品的清查工作，既可以从账面上随时掌握在产品的动态，又可以查清在产品的实存数量，以及正确计算产品成本并加强生产资金和在产品实物管理。

二、生产费用在完工产品与在产品之间分配的方法

上述成本等式“月初在产品成本+本月生产费用=本月完工产品成本+月末在产品成本”中，等式左边两项即生产费用总和，可以从产品成本明细账记录确定，是已知数，等式右边两项是未知数。将生产费用总和在完工产品和月末在产品之间分配的思路通常有两种：

第一种思路是先确定月末在产品成本，再倒挤计算出完工产品成本，即按以下等式计算：

本月完工产品成本=月初在产品成本+本月生产费用-月末在产品成本

具体方法有：不计算在产品成本法、在产品成本按年初数固定计算法、在产品按所耗原材料费用计算法、在产品按完工产品成本计算法、在产品按定额成本计算法。

第二种思路是按一定的分配标准将等式左边的费用总和进行分配，同时计算出本月完工产品成本与月末在产品成本。具体方法有约当产量比例法和定额比例法等。

（一）不计算在产品成本法

采用不计算在产品成本法时，虽然月末有在产品，但不计算其成本。这种方法适用于各月月末在产品数量很少的产品。由于各月月末在产品数量很少，算不算在产品成本对于完工产品成本的影响很小。因此，为了简化产品成本的计算工作，可以不计算在产品成本，即某种产品本月发生的全部生产费用就是该种完工产品的成本。

（二）在产品成本按年初数固定计算法

在产品成本按年初数固定计算法是按年初确定的在产品成本作为各期月末在产品成本，然后再确定完工产品成本的一种方法。采用这种分配方法时，由于每期月初在产品成本和月末在产品成本相等，因此，本月发生的生产费用就等于本月完工产品成本。每年年终时，需要根据实际盘点的在产品数量，重新计算确定在产品成本，以免在产品成本与实际出入过大。该种方法适用于月末在产品数量较小，或者月末在产品数量虽大但各月末在产品数量变动不大的产品。

（三）在产品按所耗原材料费用计算法

在产品按所耗原材料费用计算法，就是月末在产品成本只计算其所耗用的原材料费用，不计算其负担的工资及制造费用等加工费用，本月发生的加工费用全部由完工产品成本负担。

这种分配方法适用于各月末在产品数量较大，各月末在产品数量变化也较大，原材料费用在产品成本中所占比重较大的产品，如造纸、酿酒等行业的产品。

（四）在产品按完工产品成本计算法

采用这种分配方法时，将在产品视同完工产品分配费用。这种方法适用于月末在产品已经接近完工或者已经完工、只是尚未包装或尚未验收入库的产品。由于单位在产品成本已经接近单位完工产品成本，为了简化产品成本计算工作，在产品可以视同完工产品，按两者的数量比例分配原材料费用和各项加工费用。

（五）在产品按定额成本计算法

在产品按定额成本计算法是指企业按照预先制定的定额成本计算月末在产品成本，即月末在产品成本按其数量和单位定额成本计算，将某种产品月初在产品成本加上本月生产费用，再减去月末在产品的定额成本，倒算出完工产品成本。这种方法适用于定额管理基础比较好，各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，各月末在产品数量变动不大的情况。

计算月末在产品成本时，应根据成本项目分别计算其定额成本。在产品材料定额成本一般按在产品数量和单位在产品材料成本定额计算，直接人工、制造费用等加工费用定额成本一般按在产品定额工时和单位工时人工费用定额、单位工时制造费用定额计算。具体计算如下：

月末在产品直接材料定额费用=月末在产品数量×单位在产品材料定额成本

月末在产品直接人工定额费用=月末在产品定额工时×单位工时直接人工定额成本

月末在产品制造费用定额费用=月末在产品定额工时×单位工时制造费用定额成本

月末在产品定额成本=在产品直接材料定额费用+在产品直接人工定额费用+在产品制造费用定额费用

【例2-18】长城公司生产甲产品，完工产品与月末在产品成本的分配采用在产品按定额成本计算的方法。甲产品月末在产品200件，单件原材料费用定额为35元（原材料在生产开始时一次投入），在产品定额工时3 000小时，单位工时直接人工费用定额为25元，单位工时制造费用定额为12元，月初在产品定额成本、本月生产费用资料见表2-17。

月末在产品定额成本计算如下：

月末在产品直接材料定额费用= 200×35 = 7 000（元）

月末在产品直接人工定额费用= 3 000×25 = 75 000（元）

月末在产品制造费用定额费用= 3 000×12 = 36 000（元）

月末在产品定额成本= 7 000+75 000+36 000 = 118 000（元）

根据月初在产品定额成本、本月生产费用和月末在产品定额成本计算完工产品成本见表2-18。

（六）约当产量比例法

此种分配方法的思路是，先将月末在产品按照投料程度（投料率）和完工程度（完工率）折算为相当于完工产品的产量，即约当产量，然后按照完工产品产量与在产品的约当产量的比例分配生产费用（月初在产品成本加上本月生产费用之和），从而计算出完工产品成本和月末在产品成本。相关计算如下：

在产品约当产量=在产品数量×在产品完工率（投料率）

（说明：由于材料有多种投入方式，在产品的投料率与完工率可能一致，也可能不一致，因此在分配直接材料费用时，使用投料率计算约当产量，而在分配加工费用时，使用完工率计算约当产量）

完工产品分配某项费用=完工产品数量×该项费用分配率

月末在产品分配某项费用=月末在产品约当产量×该项费用分配率

或：=生产费用合计-完工产品成本

从上述计算可知，采用约当产量比例法，必须正确计算在产品的约当产量，而在产品约当产量准确与否，主要取决于在产品完工程度（完工率）和投料程度（投料率）的测算是否正确，这对于费用的合理分配起着决定性作用。

一般来说，在产品的投料率取决于材料的投料方式，应根据材料投入方式的不同确定在产品投料率。直接人工、制造费用等加工费用是按照生产工时进行归集和分配的，因此，采用该方法时，可以按照在产品生产工时消耗情况来确定在产品的加工程度（完工程度或完工率）。

1. 直接材料费用的分配

在产品的投料率取决于材料的投入方式，工业企业原材料的投入方式主要有材料在开始生产产品时一次性投入和材料随加工进度陆续投入两种方式。

（1）材料在开始生产产品时一次性投入

如果直接材料在开始生产时一次性投入，由于单位完工产品与单位在产品所消耗的直接材料是一样多的，因此，月末在产品的投料率是100%。在这种情况下，月末在产品直接材料约当产量等于月末在产品数量，直接材料费用按照完工产品数量和月末在产品数量比例直接进行分配。

（2）材料随产品加工进度陆续投入

材料随加工进度陆续投入，具体又有以下三种情况：

第一，直接材料随着加工进度陆续投入，但是在每道工序开始生产时一次性投入本工序材料（各工序产品在本工序的投料率为100%），则应该按工序分别确定投料率，在确定各工序投料率时，应以各工序直接材料消耗定额为依据计算。

【例2-19】某产品经过三道工序加工完成。原材料于每个工序一开始生产时投入，月末在产品数量及原材料消耗定额资料如表2-19所示。

要求：计算各工序在产品的投料率及月末在产品直接材料成本项目的约当产量。

在产品投料率及约当产量的计算见表2-20。

第二，直接材料随着加工进度陆续投入，且投料程度与加工进度不一致，则应按工序分别确定各工序在产品的投料率，为了简化计算，一般以各工序直接材料消耗定额为依据，各工序投料率均按本道工序投料的50%计算。某工序在产品投料率的计算公式如下：

【例2-20】沿用例2-19，假设原材料随着加工进度陆续投入，且投料程度与加工进度不一致，要求计算各工序在产品的投料率及月末在产品直接材料成本项目的约当产量。

在产品投料率及约当产量的计算见表2-21。

第三，直接材料随着加工进度陆续投入，且直接材料的投入程度与加工进度完全一致或基本一致，如产品加工到20%时投入20%的材料，产品加工到70%时投入70%的材料，投料与加工同步，则各工序投料率与各工序完工率相同。

2. 加工费用的分配

采用约当产量比例法分配直接人工、制造费等加工费用，首先需要测定在产品的完工程度（完工率），然后计算在产品的约当产量，最后以完工产品数量和在产品约当产量比例分配加工费用。

在产品完工程度（完工率）的测定方法一般有两种：

（1）平均计算法

平均计算法一律按50%作为各工序在产品的完工程度，此方法属于简化的方法。在各工序在产品数量和单位产品在各工序的加工量都相差不多的情况下，后面各工序在产品多加工的程度可以抵补前面各工序少加工的程度。这样，全部在产品完工程度均可按50%平均计算。

（2）各工序分别测定完工率

按各工序分别确定在产品的完工率，比较准确，这种方法有利于提高成本计算的正确性。在确定各工序完工率时，一般以各工序工时定额为依据，按照各工序的累计工时定额占完工产品工时定额的比率计算。相关计算公式如下：

公式中本工序（在产品所在工序）工时定额乘以50%，是因为该工序中各件在产品的完工程度不同，为了简化完工率的测算工作，在本工序一律按平均完工50%计算。在产品从上一道工序转入下一道工序时，已经完成了上一道工序的加工，所以前面各道工序的工时定额按100%计算。

【例2-21】某产品经过三道工序加工完成。月末在产品数量及各工序工时定额资料如表2-22所示。

要求：计算各工序在产品的投料率及月末在产品直接材料成本项目的约当产量。

在产品投料率及约当产量的计算见表2-23。

下面根据上述在产品约当产量的计算，举例说明约当产量比例法的应用。

【例2-22】甲产品经过三道工序加工制成。月初在产品成本为：直接材料费用10 600元，直接人工9 500元，制造费用4 080元。本月生产费用为：直接材料29 231元，直接人工12268元，制造费用6 350.5元。月末在产品780件，完工产品500件。原材料在每道工序开始生产时一次性投入本工序材料，月末在产品数量、各工序材料消耗定额和工时定额资料表，如表2-24所示。

要求：按照约当产量比例法分配各项费用，计算甲产品完工产品成本和月末在产品成本。

（1）在产品直接材料约当产量计算表（表2-25）

（2）在产品直接人工、制造费用约当产量计算表（表2-26）

（3）计算完工产品和月末在产品应分配的各项费用

直接材料分配率= = 35.5

完工产品应分配直接材料费用= 500×35.5 = 17 750（元）

月末在产品应分配直接材料费用= 622×35.5 = 22 081（元）

直接人工分配率= = 24

完工产品应分配直接人工费用= 500×24 = 12 000（元）

月末在产品应分配直接人工费用= 407×24 = 9 768（元）

制造费用分配率= = 11.5

完工产品应分配制造费用= 500×11.5 = 5 750（元）

月末在产品应分配制造费用= 407×11.5 = 4 680.5（元）

完工产品成本= 17 750+12 000+5 750 = 35 500（元）

月末在产品成本= 22 081+9 768+4 680.5 = 36 529.5（元）

根据以上计算编制甲产品成本计算单（成本明细账），如表2-27所示。

（七）定额比例法

定额比例法是按照完工产品和月末在产品的定额消耗量或定额费用的比例分配产品生产费用，从而计算完工产品成本和月末在产品成本的方法。其中，原材料费用按照原材料定额消耗量或原材料定额费用比例分配；直接人工、制造费用等各项加工费，按定额工时或定额费用比例分配。这种方法适用于定额管理基础较好，各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，各月末在产品数量变动较大的产品。定额比例法可以按定额消耗量分配，也可以按定额费用比例分配，计算公式如下：

采用定额比例法分配完工产品与月末在产品成本，不仅分配结果比较合理，而且便于将实际费用与定额费用进行比较，分析和考核定额的执行情况。按照上述公式计算分配费用，必须取得完工产品和月末在产品的定额消耗量或定额费用资料。在产品的种类和生产工序较多时，核算工作量大。为简化核算，也可以采用下列公式计算：

【例2-23】某企业生产甲产品，单位产品材料定额成本为50元，单位产品工时定额20小时，原材料在生产开始时一次投入。本月完工甲产品500件，月末在产品200件，在产品完工程度75%，月初在产品成本和本月发生的生产费用如表2-28所示。

1. 分配材料费用

完工产品材料定额成本= 500×50 = 25 000（元）

月末在产品材料定额成本= 200×50 = 10 000（元）

材料费用分配率= = 1.1

完工产品分配材料成本= 25 000×1.1 = 27 500（元）

月末在产品分配材料成本= 10 000×1.1 = 11 000（元）

2. 分配人工成本

完工产品定额工时= 500×20 = 10 000（元）

月末在产品定额工时= 200×75%×20 = 3 000（元）

人工成本分配率= =18

完工产品分配人工成本= 10 000×18 = 180 000（元）

月末在产品分配人工成本= 3 000×18 = 54 000（元）

3. 分配制造费用

完工产品定额工时= 500×20 = 10 000（小时）

月末在产品定额工时= 200×75%×20 = 3 000（小时）

制造费用分配率= =3

完工产品分配制造费用= 10 000×3 = 30 000（元）

月末在产品分配制造费用= 3 000×3 = 9 000（元）

根据上列资料，编制甲产品费用分配表（表2-29）。

三、完工产品成本的结转

工业企业生产产品发生的各项生产费用，已在各种产品之间进行了分配，并在同种产品的完工产品与月末在产品之间进行了分配，从而计算出各种完工产品的成本。结转完工产品成本时，借记“库存商品”账户，贷记“基本生产成本”账户；结转完工的自制材料、工具、模具等的成本时，借记“原材料”“低值易耗品”等账户，贷记“基本生产成本”账户。“基本生产成本”账户月末借方余额表示月末在产品的成本，也就是占用在基本生产过程中的生产资金，应与所属各种产品成本明细账中月末在产品成本之和核对相符。

本章练习

1. 某企业生产甲、乙两种产品，共同耗用某种原材料，耗用量无法按产品划分。单件产品原材料消耗定额：甲产品30千克，乙产品24千克。产量：甲产品200件，乙产品100件。甲、乙两种产品实际发生原材料费用共计21 000元。

要求：按原材料定额消耗量比例分配计算甲、乙产品的原材料费用。

2. 某企业生产甲、乙两种产品，耗用C材料2 100千克，单价18元/千克，耗用D材料4 000千克，单价68.5元。本月投产甲产品50件，乙产品150件。甲产品的消耗定额为： C材料8千克/件， D材料15千克/件。乙产品的消耗定额为： C材料12千克/件， D材料20千克/件。 C、 D两种材料的计划单价分别为20元/千克和50元/千克。

要求：按产品材料定额成本比例分配甲乙产品应负担的材料费用。

3. 某企业根据某月份工资结算凭证汇总的薪酬费用为：基本生产车间生产甲、乙两种产品，生产工人的计时工资共计39 200元，管理人员工资2 840元。甲产品产量为10 000件，乙产品产量为8 000件。单件产品工时定额：甲产品2.5小时，乙产品3小时。

要求：按定额工时比例分配甲、乙产品生产工人工资。

4. 某工业企业某级工人加工甲、乙两种产品。甲产品工时定额为30分钟，乙产品工时定额为45分钟。该级工人的小时工资率为6.6元。该工人某月加工甲产品470件（其中料废产品60件），乙产品220件（其中工废产品12件）。

要求：①计算该级工人生产甲、乙两种产品的计件工资单价；②计算该工人该月应得的计件工资。

5. 某车间全年度计划制造费用为26 400元；全年各种产品的计划产量为：甲产品300件，乙产品200件；单件工时定额为甲产品4小时，乙产品5小时；该车间某月实际产量为：甲产品56件，乙产品40件，实际发生制造费用为3 800元。

要求：①计算年度计划分配率；②按年度计划分配率分配制造费用；③编制分配制造费用的会计分录。

6. 某企业的第一生产车间本月份共发生制造费用51 820元，其中折旧费和修理费为26 880元，其他费用为24 940元。该车间共生产甲、乙两种产品，甲产品机器工时为300小时，乙产品机器工时为200小时。甲产品生产工时为2 500小时，乙产品生产工时为1 800小时。

要求：根据上述资料，折旧费和修理费采用机器工时比例法分配，其他费用采用生产工时比例法分配，并将计算结果填入表2-30中。

7. 某企业有供电和机修两个辅助生产车间，本月辅助生产成本明细账归集的费用：供电车间发生费用7 040元，机修车间发生费用6 720元。供电车间和机修车间之间相互提供产品和劳务。两车间本月提供产品和劳务量如表2-31所示。

要求：（1）采用直接分配法分配辅助生产费用（填入表2-32）。

（2）采用交互分配法分配辅助生产费用（填入表2-33）。

（3）假设供电车间的计划单位成本为0.15，机修车间的计划单位成本为1.8，采用计划成本分配法分配辅助生产费用（填入表2-34）。

8. 某企业有发电、供水、蒸汽、修理四个辅助生产车间，有关资料如表2 -35所示。

要求：分别采用以下方法对辅助生产费用进行分配，要求列出主要计算过程并编制相关会计分录（计算时分配率的小数保留4位）。

要求：

（1）交互分配法（第一阶段交互分配简化处理，采用计划分配率分配）；

（2）代数分配法（只要求列出方程式即可）；

（3）计划成本分配法。

9. 某工业企业各种费用分配表中列示甲产品不可修复废品的定额成本资料为：不可修复废品5件，每件原材料费用定额100元，每件工时定额为30小时，每小时工资及福利费3元，制造费用4元。不可修复废品成本按定额成本计价。不可修复废品的残料价值按计划成本计价，共160元，作为辅助材料入库；应由过失人赔款120元。废品净损失由当月同种产品成本负担。

要求：

（1）计算甲产品不可修复废品的生产成本；

（2）计算甲产品不可修复废品的净损失；

（3）编制有关会计分录。

1. .某产品经过三道工序加工完成，月末在产品数量及原材料消耗定额资料如表2-36所示：

要求：分别计算以下两种投料方式各工序在产品的投料率及月末在产品直接材料成本项目的约当产量。

（1）原材料于每个工序一开始时投入；

（2）原材料于每个工序开始以后逐步投入。

1. .甲产品由两道工序制成，原材料分工序投入，在每道工序开始时一次投料。第一工序材料消耗定额为280千克，月末在产品数量3 250件，第二工序材料消耗定额为220千克，月末在产品数量2420件。完工产品为8 460件，月初在产品和本月发生的实际原材料费用累计533 400元。

要求：

（1）分别计算两道工序按原材料消耗程度表示的在产品完工率；

（2）分别计算两道工序按原材料消耗程度表示的在产品的约当产量；

（3）按约当产量比例法分配完工产品与月末在产品的原材料费用。

1. .某产品由两道工序完成，原材料随加工进度陆续投入。原材料消耗定额为：第一工序60%，第二工序40%；在产品在本工序的消耗定额按50%计算。月末在产品数量：第一工序2 800件，第二工序1 800件。该月月初在产品原材料费用和本月原材料费用合计为35 000元。该月完工产品为2 720件。

要求：按约当产量比例法分配计算完工产品和月末在产品的原材料费用。

1. .某产品分两道工序制成。其工时定额为：第一道工序20小时，第二道工序30小时，每道工序按本道工序工时定额的50%计算完工率。在产品数量为：第一道工序100件，第二道工序200件。月末完工产品300件，月初在产品和本月发生的工资及福利费共计3 220元。

要求：

（1）计算两道工序在产品的完工率；

（2）计算月末在产品约当产量；

（3）按约当产量比例法分配计算完工产品和月末在产品的工资及福利费。

1. .某企业生产甲产品，本月完工产品数量为500件，期末在产品为400件，原材料系一次投入，期末在产品的完工程度为50%。有关费用资料见表2-37。要求：采用约当产量法列式计算完工产品和期末在产品的成本；编制产品入库的会计分录。

1. .某企业生产A、 B两种产品， A产品耗用的原材料是生产开始时一次投入的， B产品耗用的原材料随着加工进度同步投入。其余资料见表2-38。

要求：用约当产量比例法计算完工产品与在产品成本，并编制产品入库的会计分录。

1. .某企业生产A产品，本月完工产品产量为400件，月末在产品80件，加工进度为50%。月初在产品和本月发生的生产费用累计为15 000元，其中直接材料9 280元，直接人工2 200元，制造费用3 520元。 A产品所耗原材料于生产开始时投入全部材料的80%，当产品加工到达60%时，再投入其余的20%。

要求：采用约当产量比例法计算完工产品与在产品成本。

1. .某企业生产A产品，材料在生产开始时一次投入。某月的月初在产品成本为：直接材料16 000元，直接人工8 000元，制造费用4 000元；本月发生的生产费用为：直接材料84 000元，直接人工20 000元，制造费用7 200元。本月完工产品4 000件，单位产品原材料费用定额为20元，工时定额为1.2小时。月末在产品1 000件，月末在产品定额工时为800小时。

要求：采用定额比例法分配计算完工产品和月末在产品成本，并编制相应的会计分录。

1. .某企业B产品的生产分两道工序制成，原材料在各道工序开始时一次投入，各道工序内在产品的平均加工程度为50%，在产品的产量和定额消耗资料如表2-39所示。

直接材料计划单价为每千克1.20元，单位产品工时定额8小时，每工时计划费用为：直接人工2元/小时，制造费用2.5元/小时。 B产品月初在产品和本月生产费用合计为：直接材料26500元，直接人工9 480元，制造费用11875元。

要求：根据月末在产品按定额成本计价法分配计算本月完工产品和月末在产品成本。 PAAvlKnHZO+AesvXc4iOBfhF1MPhz2nem8LpsbEBgZ5bLWG/enWefkT4Kvf5DdKW