第一章
正额外财政与地方经费的困窘

在近代中国这样的一个租税国家里，为了维护国家统治而进行了种种功能与物质的调配。如果用支配与被支配的关系来理解近代中国的特质方面，就构成了一个重要的研究课题。课征对象、计算标准、赋课比率、征收征发的方法与时期，部分与全体的数量，管理与运输的手段等制度及其实际状况，均构成本项课题研究的目标。迄今为止大量的史料已被发掘，许多学者对此进行了绵密的研究，从各个视角作出了种种探讨。如果单单介绍先行研究，就足以超过本书的篇幅。可以说，税法、徭役法的研究是理解财政的历史变迁的出发点。

作为税，它要求体现为各种实物，或者钱、银、钞等通货，但是税并不能通过选择其一就可以解决。差役、夫役等制度亦然，它们也不是直接由提供劳力或技能向以支付货币来顶替雇用的方式转变的。通过对税法和役法研究的深厚积累，充分证明了只有把握税法和役法的演进过程才能洞察各个时代的财政政策与制度的特质。此种研究方法可谓一种充满魅力的研究方法。然而，征税征物仅仅是财政运行的第一步。如果把财政比喻成一座寺院，那么跨入山门就是必需的第一步，接下来要想登堂入室，还有必要从空中俯瞰整个寺院，以寻找到正确的路径。

基于以上思路，本章以清代财政为研究对象，通过考察其财政结构，提出了多个值得探讨的问题。首先，概述了岁入与岁出的结构以及它们的发展趋势。然后，尽量宏观地考察17世纪以来的经济变化以及相应的财政对策。最后，阐述了在近代以来的财政运行中引起深刻社会问题的“正税”与具有附加性、追加性的“课征、给付制度”的关系，换言之，剖析了法定的国家财政与正额外财政的两重结构问题。

第一节　岁入岁出的结构

如果想要通过量化来表现近代前期的中国财政结构，就会遇到两个困难。一个困难是财政统计方面的原始资料匮乏，即便获得一些数据，比如，银两、铜钱、纸币、谷物、草束等各类实物，或者差役、夫役等的劳动力调遣，也会由于计量单位的不同而难以对总量和个量的比率进行算定。另一个困难是财政的两重结构问题，这在第三节将有详细论述。即，户部等中央财政部门所做的会计报告仅仅是法定的正规征收项目及其收支数目。然而，按照地方上的惯例或官僚组织内部的默契而征收的附加税、追加课税或手续费等，却很难把握其全貌。 ^[1]

由于这两个困难，使得本节主要以法定的收支额为研究对象，对于计量单位以及实物收入问题暂不作深入探讨；即便如此，也还是可以粗略地观察到岁入岁出结构的大体情形。

1. 岁入结构

从岁入的结构来看，宋代以后（准确地讲，唐后期实行两税法以后）的财政 具有三个显著的特征。第一，土地税是税收的主体。 第二，盐税、关税、工商税等流通过程中的课税收入，取代了官营、专卖，成为土地税之后的第二大收入源。第三，徭役的性质、内容都发生了变化。

对于前两点，似乎容易理解，可是对于第三点徭役问题，在此就有必要做些说明。从宋代至清代，无不存在着繁多的已形成制度的徭役。可是，作为国家对户籍、人丁控制的基础，其大部分的劳役、军役的摊派，每一朝代又与前朝略有不同。地方上在开展某些无财政支持的业务时，按照资产承受能力的原则，就得向那些富户追加征收，或者说在正税之外进行附加摊派。 ^[2]

此种徭役性质的变化，在“唐宋变法”的过程中，虽说完成得不彻底，但是自此以后，尽管伴有起伏或倒退，变革却是实实在在地向前推进着。正因为如此，两税法以后，把差役、徭役折成银两征收，一方面填充了地方财政，另一方面到了18世纪的清代，除个别地方外，把丁税平均摊入田赋中，征收统一的地丁银。

许多学者认为，在法理上，自两税法以后，丁役被钱粮的缴纳取代。然而此后，上述的各种地方上的名目繁多的“徭役”“差役”“职役”等，实际上也是以据实履行或以纳银的形式被摊派。由此可以看出，作为体制上的问题，财政制度尤其是地方财政制度尚未健全，尚无法保证实现税法原则。另外，从政治和社会角度来看，国家在财政上虽然存在法则，可在现实中，官僚及官衙单方面拥有对“编户齐民”的课税权，而编民唯有负担“纳粮当差”的义务。此种支配与被支配的结构从未改变过，在某种程度上一直持续到近代，此种结构的存在理由颇值得探究。

徭役性质的变化与土地税的比重增大相关联。至唐代为止，为了确保国家所需的物资和劳动力，就必须首先以户为单位掌控人丁，再把掌控下的人丁编户造册，于是“括户”即成为保证提供物资和劳动力的前提。而且，在按照人丁施加的种种负担中，夫役、军役劳动所占的比重极大。

与此相比，到了唐后期的780年颁布实行两税法以后，改称为“夏税秋粮”“税粮”“地丁”等田赋具有了土地税的性质。 虽然随着时代的发展出现过种种变化，但是两税法成为了此后制定土地税制的原则。在两税法体系下，原则是依据“科则”来计算税额的。“科则”是通过把事实上私有的耕地、山林、草泽等土地作为课税对象，考虑其收益而制定出来的。这是一项重要而艰难的工作，因为无论是宋代的“方田均税”“经界”，还是元代的“经理”、明清时代的“丈量”，都是首先要根据所有者的申报和土地测量的结果制定出课税土地台账，然后才能进行两税（税粮、田赋）和土地税的征收。

如表1-1所示，清代的土地税（在此指“地丁”、附加税中的被合法化了的准正税性质的“耗羡”、以实物征收的“漕米”的三项总和）占岁入的比例高达3/4,这仅是指在法定正税中所占的比例。而在非法定的附加税或追加负担等项目中，还有不少情况是依照土地所有者的税额以及土地面积来确定负担额（当然计算规则不同，负担的种类也是多样的）。因此，如果把正税以外的收入也纳入考虑的话，那么，农业部门（含家庭副业）的所得，主要是体现为土地税及附加性、追加性负担，它们要远远超出其他财政所得，在国家的整个财政规模中占有绝对的优势地位。这种农业所得来源于土地所有者（即地主），但实际上，地主将其转嫁给了真正的生产者——农民。

宋代以后财政的第二大特征是盐税、关税、商税的收入发展为稳定的财源。关于此点，由于广为人知，在此仅简单地叙述。宋代时，在全国设置了1800余所各类商税的征收机构。据11世纪中叶的史料记载，当时的国库岁入为10360万匹贯硕两，其中，商税、酒课、盐课合计为铜钱4400万贯。 元代以后，更是呈增加的趋势，参见表1-2和表1-3。 ^[3] 特别是到了清代，国家掌控的课税土地面积较明末时期有了较大增加，国库收入也大幅度增加。由此不难看出，商品流通量的扩大支撑了关税和盐税的增长，对于财政具有重要的意义。

2. 岁出结构

自明末的“一条鞭法”改革至清代，法定的国库支出，大部分是以银两为计价单位，铜钱与银相比仅占很小的量。除此之外，还有以实物形式征收的正规土地税，即漕粮、南粮等的米谷豆类约900万石，其中半数左右，经漕运运往北京，另一半作为官吏的禄米和军粮，在各省内分配。 以银两为计数单位的国库支出的账目上，可以反映出岁出的结构特点。清代按照“奏销册”整理出的国库支出项目构成，如表1-4所示的那样，比较笼统。由于支出项目的开列方法不同，如果按照现在的财政划分的话，那么，很难准确计算出当时中央财政与地方财政，公共事业财政与行政经费、军费等的比例。

可以看到，军费所占比例是较大的。 学者平濑巳之吉曾经指出，清代的军费开支占到国家财政支出的50%—80%，因而清代国家乃是一个十足的军事国家。 即便是在平时，也支付着大量的开销来供养军队，在法定的国家财政的经常开支中，其所占比例最大，达到了正规财政规模的六至七成。这种情况不仅仅是在清代，在中国整个近代的历史上都无一例外。

清朝，本来是一个兴起于东北的地方政权，它将其社会组织和国家组织编制成军事组织，即以八旗为核心构建国家。可以说，在清朝成立初期，军队即国家。可是，当清军入关，确立了全中国的统治地位之后，人们仍然容易把它的国家性质误解为一个军事专制国家，笔者认为这种认识是有失偏颇的，不能把清朝简单地理解为专门依靠军事强权而维系的国家。至于军事强权，自不必说它是维护社会统治的根本保证，这在任何性质的国家中都是如此。

我们不能否认，中国社会发展到了19世纪末，社会经济并非处于停滞状态，而是处于长期持续的缓慢的发展阶段。尽管人均产值增长幅度很小，但是社会经济总体规模的扩大还是明显的。从明末到18世纪这段时期，中国近代前期的农业和手工业发展到了顶点。在这样一个经济发展的背景下，如果还是把清朝看作是一个依靠80多万军队的武力才能掌控的国家的话，那么未免过于简单了。莫不如说，清朝的军事力量在社会意识的操纵，行政、治安、经济等活动的开展，以及作为其结果的国家统治的正统性方面，发挥了更为举足轻重的作用。而且不要忘记这些功能都是在财政的支撑下才得以实现的。

从军队人数来看，清朝军队的绝对数量要比前朝大为减少。众所周知，清代的八旗和绿营的定员为80多万（包括警察、运输、治水等业务的兵丁）。而宋代的禁军超过了100万，明代的军户有200万户（纳税服役的总户数约为1000万户）。相比之下，清朝的兵员精简了很多。而且据推算，清代的人口到18世纪时已超过了3亿 ，是明末人口的3倍。由此可以清楚地看到，清代军队的相对数量就显得更少了。

在现代国家财政制度里，在编制预算和统计决算时，一般是尽可能多地列出包含项目，通过其项目和结构，即可洞察其国家的政策指向和财政性质。然而，在清朝的国库支出的账目上，只记载了法定的正额部分，从中很难观察到清朝财政制度的全貌，进而也很难精确地把握清朝军费所占的比例，若要考察清朝的军费，还必须了解法定的正额以外的财政情况。

不过，正额以外的财政，即附加税、追加税、征税经费，以及其他的行政、司法收费等“陋规”“规费”的部分，是不透明的，其总额难以把握。其中大部分用于官僚、胥吏、衙役、幕友等人的收入，或者用于中央和地方的行政事务开支、事业费开支，而很少用于军事目的。因此，在以财政总和为基准来考察国家事业规模的时候，就需要充分考虑到军事的比重，不单从正额财政中去考虑，而应该做一定量的保守估算。

由此特点可以看出，清朝的军费在国家总体财政（作为国家事业规模的量化指标）中所占的比重与过去历朝相比，可谓大为缩小。如果把人口动向作为社会经济发展或衰退的一个衡量指标的话，那么，在平时军费与社会经济规模的比例上，清代的军事支出明显地减少了。

第二节　财政的长期动向

法定的国库收支的特征之一，就是收入与支出均按一定的定额限制。当然，在发生自然灾害、战争，或者进行大型治水事业时，有时会出现收入临时减少、支出临时增大的情况。就土地税而言，按面积缴纳的税额，一旦规定下来以后，一般情况下都不会出现增税或减税的情况。因此，若要增加国库的土地税收入，只能靠拓展课税的土地面积来实现。

关于清代的“地丁”，即土地税与课税面积的动向，王业键（Yeh-chien Wang）的研究为我们提供了生动的事实。据王业键的研究显示，经张居正（16世纪80年代初）的丈量，明代的课税土地面积达到了最大值的77300万亩。由于明末清初的战乱，有相当一部分土地遭到荒弃,1661年时减少到54900万亩。直到18世纪中叶，包含了此前未纳入明代领地的东北三省的拓展土地面积在内，全国的课税土地面积才总算恢复到了明末的水平。而在中国内地，土地再没有超过明末时期的面积，可以说，当土地面积恢复到了明末的水平之后，就基本上再没有进一步的发展。 ^[4]

对于此现象的原因，王业键分析出几大要素，其中最重要的一点就是王朝开创期所设定的原额的固定化。自清朝入关之初开始，一直以来的方针就是按照明代万历年间的原额（即依据明代的《赋役全书》）而制定税额。在清代的《赋役全书》中，土地面积及税额的原额，均沿用了万历年间的数字。 因此，明末清初的战乱导致遗失的耕地，并没有在原额的数字上予以体现，而是当作原额的过度不足加以处理。

按照如此方式算出的课税土地面积，主要集中在中国内地的十八省范围内，随着面积的恢复，到18世纪中叶时恢复了原额，之后就停滞不前了。“地丁”“漕粮”“耗羡”等土地税也随之相应地发生演变。

除上述的土地税以外，国库的另外两项收入源——关税和盐税的情况如何呢？依据笔者掌握的资料，通过对细微的数值进行比较发现,1838—1848年的数值（指盐税数值：译者注）既比1812年的数值低，也比1753年的数值要低（见表1-5）。因此，姑且不论关税和盐税增大的顶点在哪个时期，单就绝对数值来看，进入19世纪，关税、盐税是处于衰退阶段的。

如前所述，清代的国库，除了以实物收取的漕米以外，出入国库的大部分是银。因此，银的购买力如果发生波动，自然就会引起国库收入的实质上的巨大变化。在考察财政规模的长期动向时，必须依据国库的实值。实值的动向通过以下的公式可以反映出来：用银的购买力指数的逆数（可以视作等同于物价指数）除以国库收支的绝对额的指数。

在这里出现了一个资料上的问题，首先，无法把握国库支出的规模及变动。本来，根据清代的财务报告“奏销册”以及据此统计的数据，就可以搞清楚正税收入额（见表1-6）。可问题是，即便将“奏销册”上的支出加起来，也得不出全国（中央和地方的总和）的正规财政收入总额。关于这一点，连（清代的19世纪）财政学者魏源也曾产生了误解，所以应该特别注意。 因此，我们得到的数据，并不能准确地反映支出的增减。

另外，虽说银的购买力可以通过物价来体现，但是，清代物价的长期变动很难用数量化来表现。关于清代的物价，全汉升和王业键做过深入的研究，岸本美绪也有精辟的研究成果。 ^[5] 即便如此，我们还是很难用数量化来表现17—19世纪的物价动向。在此我们仅能通过几个年度数值的粗线条来表示基本的趋势。鉴于此，在物价方面似乎也没有必要追究统计上的精确数值。在这里，列出了有关米价的两种数值，并引用了王业键的物价指数。至于彭信威的米价数值，虽然还有争议，但是它涵盖了整个清代。

在分析中国近代前期的经济数量的时候，人口数值常常被人们当作消费量、生产量的推算基础。 ^[6] 根据此种方法，可以将人口动向视作社会总体财富和劳务生产量的长期变动的一个代理指标。虽然不能称之为准确的分析结果，但对于工业化以前的社会，人口推移值还是通常作为体现生产总量长期变动的代理指标而使用。

根据以上原理，把国库收入与米价、物价、人口推移转换成数值，绘制成曲线图（见图1-1）。这里所指的国库收入，包括正额收入部分和“耗羡”“关税盈余”等正额化的收入，但不包括卖官而纳入户部银库收入的“捐纳”部分。 由于资料有限，此图的各项指标能否准确地反映当时的实际，不可断言，但是相信至少不会出现相反的趋势。

由图1-1以及表1-6,可以得出以下结论。

资料来源：参见田仲一成《宗祠演剧在清代浙东宗族的组织形成中的功能》（《东洋史研究》1986年第4期，第47—50页）一文中介绍的“长河来氏祭田会计录”中的年度米价资料。除去短期变动，取五项移动的平均加以数值化得出的；彭信威《中国货币史》（上海人民出版社,1958年），第571、582、588、601页;Yeh-chien Wang, The Secular Trend of Price during the Ch􀆳ing Preiod（1644-1911）； Dwight H.Perkins, Agricul-tural Development in China 1368-1968,第16页；注（12）的表；《户部现办各案节要》（中国国家图书馆藏抄本）：刘岳云《光绪会计表》；罗玉东《光绪朝补救财政之方策》（《中国近代经济志研究集刊》1-2,1933年）；刘克祥《太平天国后清政府的财政整顿和搜刮政策》（《中国社会科学院经济研究所集刊》3,1981年）。

（1） 法定正额部分的财政收入，每一项都有“定额”的限制，灵活性很小。然而实际上，由于对课税土地的严格把关以及关税收入的增多，财政收入大为增加，尤其是清初的17世纪至18世纪中叶，始终呈现增长的趋势。只是到了19世纪前期，即进入嘉庆、道光年间以后，财政收入以低于最高值（1791）200万—400万两的水平推移，尤其是在太平天国起义之前（1850），出现了极其明显的跌落。

（2） 表1-6上显示的“岁出”，是根据奏销册上的支出（“开支”）而算出的总和，并不是全国财政支出的实际总和。但是两者反映的动向并不相悖，即都反映了进入19世纪以后的一个事实：收入减少，支出却增大。

（3） 在人口、财富与劳动生产量、财政规模的相互关系方面，截至18世纪中叶为止，人口的增大基本上与财政规模的增大呈平行发展趋势。但是，此后一直到太平天国时期，两者却呈反向发展趋势。当然还应该注意到，在此期间,19世纪20年代起曾出现过由于银的流出（即货币供给的减少）而引起的经济萧条，那种萧条持续了相当一段时期，不仅反映在人口的增减上面。

（4） 在清代中期，总的倾向是物价上升（即银的相对贬值）。可以说，从18世纪前半期开始大约100年间，银的购买力贬值了2/3左右。 这个时期，法定的财政规模基本上没有对银的购买力降低作出任何反应，因此，正规的国家财政实质上是处于规模大幅度萎缩的状态。

（5） 清代财政还有一个重要特点，国库支付给文武官僚的俸给、津贴、兵饷、物资采购经费、马匹饲养费、“衙役”的额定补贴等的单价，均是采用固定制的。因此，它们不随着物价的动向而作相应的调整。正如曲线图1-1所显示的那样，只要是物价长期大幅上涨，那么就必然引起各种各样的摩擦和问题。进而也就牵涉出了正额外财政的扩大问题。

（6） 曲线图上的米价是以铜钱为计价单位的。本来，彭信威收集的史料中的价格大多是按银两单位推算价格的，绘制本图时按照当时的价格换算成了铜价。不过需要说明的一点是，银两与铜钱的比价不能保证非常精确。学界的普遍看法是,18、19世纪之交，全国性的趋势是“银贵钱贱”，即铜钱的相对价值呈跌落之势。在曲线图上也能明显地看出，当时以银两计价的米价和物价指数，与以铜钱计价的米价指数呈分离态势。铜钱的相对价值的下跌，虽说不是全部但对财政产生了巨大的影响。

盐商通过向主管盐政的官府递交申请，缴纳银两，从而取得盐的购买和销售的经营权。可是，在盐的销售过程中，使用的流通货币却通常是铜钱。铜钱贬值、银两升值的行情，给支撑官府盐业收入的盐商们造成了很大打击。此后不久，一直持续到19世纪中叶，清朝的盐政陷入全国性瘫痪。盐商的没落是造成这一局面的原因，而“银贵钱贱”也是使得盐商们举步维艰的原因之一。

而且，清代中期以后，地丁银、漕粮等的缴纳，在很多地方开始实行“折钱”的方式，即折算成铜钱进行代缴。至于盐税，若是盐价上涨，还会出现非法的私盐盐商冲击正规盐商的额盐的情况。因此，为了防止银价上涨带来的损失，地方州县在征税时，往往向纳税者多征一些铜钱。地方州县在银铜换算时，并不是按照银铜换算的市价，而是在征税之外又对纳税者征收其他的附加税。正是因为这样，造成了纳税者的负担日益加重，征税者与纳税者之间的摩擦加剧，以至于到了道光年间其矛盾激化，各地出现了“抗粮”运动（纳税者拒绝缴纳租税、漕米）。地方州县完不成课征任务时，就会出现把应该上纳省布政使司的正税中的“起运”部分进行截流等情况。除此之外，“亏空”（库款出现亏空）、“未进”（州县向布政使司滞交银两，或布政使司向户部滞交银两），也都是在这个时期频频发生的情况。

这里言及的仅仅是清代财政问题的一部分而已，若长期地动态地看，那么清代的财政动向便如前面(1)—(5)所概括的那样。可以说，户部掌管的法定财政到了19世纪中叶基本上陷入财政危机的状态。地方上“亏空”的增大、户部银库吃紧等，进一步演变为政治问题，成为当时朝野上下关注的重大问题。

可是，在明显的财政危机的背后，还潜伏着另一个危机，那就是影响财政体系的稳定和破坏社会的安定。

从绝对值上看，清朝的财政规模停滞在4000多万两的水平，由于银价的相对贬值，所以实质上的财政规模还要小一些，但尽管这样，清朝仍然维持着庞大的国家机构（官吏、军队）和国家公共事业，根本看不出事业萎缩和经费缩减的迹象。那么，它的这些开销是靠什么来补给的呢？

清代中期以后，官僚大臣们在理财方略上，曾大力提倡“开源节流”“开源节用”（开拓财源和削减支出），在给皇帝的奏疏中也频频谏言。可是，真正具有可行性的开源方策和节流节用的措施却没有得到落实。

于是，为了弥补财政缺口，种类繁多的附加税和追加税便应运而生。受“定额”所限的法定“正额”“正供”以及作为地丁附加税的“耗羡”，这些都不能随意变动，那么就只好在其他名目的收费上做文章。比如，非法定的“平余”“差徭”“浮收”，临时的“摊派”等的附加、追加课税，名目为“漕费”“柜费”的课税手续费、运费，在规定银铜换算率和谷钱换算率时官府加收的小金库，除此之外，还有名为自愿实际上是强制性地向商人们征收的“陋规”“节规”“盐规”，等等。这些虽说不是恣意而为，但是却具有极大的弹性。当我们了解了这些巧妙灵活的做法之后，也就会理解：法定内的财政虽然缩小了，但法定外的收入源却大大增多了。换句话说，非法定的正额外财政的扩大弥补了法定正额财政的缩小部分。

第三节　正额外财政的扩大

在上一节论述中谈到的以附加或追加税为财源而实现的正额外财政的扩大，在19世纪成为一个紧要的社会问题，特别是造成了作为纳税者的下层民众的生活陷入困苦的境地，也不能不引起官吏政客们的关注。按照历史规律，一个王朝往往是到了后半期，政治纲纪变得松懈，官吏的风纪也随之变得颓废，引起官僚胥吏阶层追求私利、腐败乱纪，更成为民众反抗的原因，于是，王朝开始由动乱走上灭亡之路。不可否认，政治道德的好坏可以在很大程度上左右社会的统治秩序，但是，官僚的贪污腐败、苛敛诛求、行政效率低下等现象，如果仅仅从国家执政者的道德水准这一点来分析，那么就不能从根本上指出其因果关系。

清代中期以后也是如此，抗粮暴动、民众有组织的反抗频频发生，抨击官僚贪污腐败、胥吏衙役苛敛诛求的声音此起彼伏。但笔者认为，将王朝末期的贪污腐败归咎于纲纪松弛或者官僚吏胥们的利欲熏心，莫不如说，中国近代国家财政体系的结构出了问题。佐佐木正哉通过对咸丰初年浙江省抗粮暴动的研究，指出附加税的增多是抗粮暴动的主要原因。同时，它与物价上涨、因削减地方财政而引起的地方财政困窘是紧密相关的。 笔者完全同意佐佐木正哉的上述见解，并就清代财政体系中不可或缺的附加、追加负担增大问题，以及它引起的社会问题的演变过程，在此作一探讨。

1. 地方财政经费的困窘

在近代前期的中国，除了官僚胥吏们的俸禄以外，地方上，特别是州县等最基层的官府，其财政经费基本上没有正规的财政手段来解决。宋代以后出现的徭役问题，就是因为州县为了解决自己的财力和劳力而采取的办法。因此，宋代以后出现的“职役”“差役”“差徭”等主要的徭役，与唐代以前的租庸调制有着本质的不同，具有明显的地方财政特点。由此可见，徭役问题是地方官衙为了解决当地的财政，与征收附加税、追加税一起，成为地方财政手段。正因为法定的财政中不包括地方经费，所以就迫使地方官衙只得向治下的百姓征敛正规租税之外的赋税和徭役。

另一个情况是，官僚胥吏们的俸禄很低，于是他们便想尽办法增加额外收入。如此弄来的额外收入，除了作为官吏们的俸禄补充外，还作为支付相当于私人秘书的“幕友”的酬金，以及作为雇用“家人”“长随”的费用。这些人都是地方官在工作上必不可少的助手。 ^[7]

至于附加税、追加税的课税标准和方法，当然不存在明确的法律规定。这些不正当的课税本来是法律上明令禁止的，但是在地方上，如果没有这些违法课税的收入，地方行政将无法运行。所以此种课税基本上是在课税者与纳税者之间达成的一种默契和约定俗成。只要未引起纳税者的激烈反抗，也就不必履行上奏、审批等手续，其上级官衙以及中央朝廷也无意加以干涉。不过，因为此事而遭处分的地方官也不是没有，所以从严格意义上讲，地方上的这些行为完全是违法的。

众所周知，明代中期以后，出现了严重的“役困”问题，它是由百姓的税、役繁重和乡绅的逃避负担而造成的，这也成为地方财政制度上的一个主要问题。明末进行的赋、役改革的一个重要成果是，将“里甲”“均徭”“驿传”“民壮”等地方上的徭役（准确地应称“差役”）负担，统统归为“四差银”加以固定化，采用银两的形式加以征收。 ^[8] 因为在这之前，中央财政当局实际上很难把握这些赋役，在科派原则、负担额计算、会计处理等方面鞭长莫及。另一项改革的成果是“存留银”制度，对每个州县的征收额和支出额实施定额化，把所有的州县编入一种叫《赋役全书》的财政预算书中。在《赋役全书》中，把地方经费进行定额化和预算化，列为“存留银”。把“存留银”的“额编”征收数量及“存留银”支出细目都一一加以划分，把它列为法定的正规支出项目。于是，在国家财政体系中，“存留银”被赋予了正当的地位。

到了明末，“存留银”开始作为地方州县的正规财政经费。那么，在全国范围内，其数额到底有多少呢？能够直接清楚地反映这方面的史料还没有。不过，清朝入关之初曾布告天下：税额照明万历年间的《赋役全书》执行。若是如此，则顺治初年存留银的预算总额大体上沿袭了明代的数额，即850万两以上（表1-7）。

到了雍正年间，存留的银两已不能满足地方财政的需要，地方官吏们又开始通过征收附加税等手段，发明了新的增收方法，于是，“养廉银”和“公费”制应运而生。这种又被称为“火耗”的附加税，在明代以后，与地丁正税相对，已成为基本上公认的、固定的财政手段。 ^[9]

经过州县经费的两项改革（其一，地方经费详细地划分出具体细目，作出预算，从而设定存留银的数额；其二，对大小地方官一律以职务津贴的形式支付相当于其正规俸给的数十倍的养廉银），使得地方财政制度向着合理化迈进了一步，也使得地方财政有法可依。但是，改革实行不久便出现了倒退，到了19世纪中叶即失去了它的意义。因为第一，地方政府为了克服财政困难，人为地阻碍了其实行；第二，存留和养廉的数额固定化与经济变化之间产生了矛盾，也使其自然地变得失去了意义。

如表1-7所示，存留银的数额在康熙年间有大幅度减少，这是由于三藩之乱爆发后，财政吃紧，为了渡过难关只得削减存留，以起运的形式，将那部分财政转用于临时军费了。存留银的数额在雍正年间稍稍有所回升，但之后便又出现了持续的减少。 如果再把18世纪初开始的银的相对价值长期下跌的因素考虑进来的话，那么，已经成为州县正规行政经费的存留银，在19世纪前半期的实际价值已经跌为明末时期的一半以下。

同时，雍正年间创立的养廉银，虽然称得上是地方经费改革的第二项重大举措，但是随着后来的“摊捐”“摊款”制度的实行，养廉银逐渐地失去了原来的意义。

所谓摊捐、摊款，是指在省、府的行政业务中，对于没有被列入法定的正规财政支出的项目，省内各官必须“捐”款来完成该项目。表面上称为捐款，实际上就是一种强制性的摊派。张之洞对此有过阐述：“窃臣当甫入晋境，既问民之疾苦，因问官之疾苦，则佥以摊捐为累。对摊捐者，凡关系一省公事用度而例不能销，则科之于州县者也。晋省自乾嘉以来，州县解交两司暨本管府州之摊款，通计需银十一二万两。” 这种在省内冠之以“摊捐”“摊款”的非正式财政手段，在18世纪后半期已经是非常普遍化了。根据《晋政辑要》中的“派捐公费条款”的记载，山西省乾隆二十三年(1758)三月制定“条款”时，对迄今既存的18项摊捐（见表1-8）进行了整理。这是最早的关于摊捐的完整资料，当时已经使用“各官公捐养廉”“通省州县捐派繁费”等语，虽然没有出现“摊捐”一词，但是“摊捐”问题已经趋于严重，反映在《晋政辑要》中，还有这样的记述：“晋省派捐公费甚繁，属员喷有烦言。” 嘉庆七年四月，当接到上谕后，研究如何削减摊捐时，首次使用了“摊捐”一词。

总督、巡抚、布政使等高级地方官吏一方面享受着高额的养廉银；另一方面，在其衙门还设有各种名目的“公费”“公项”，是为了处理管辖下的个别府州县的困难行政。可是，随着业务量的增多和经费开支的膨胀，他们的养廉银和公费已经无法应付开支了，于是，促使他们不得不考虑其他的筹款办法。社会经济发展带来的行政业务扩大，银价相对贬值，物价上涨，在这样的背景下，“摊捐”“摊款”出现了。

在山西以外的省份，史料上出现“摊捐”“摊款”的时期是乾隆以后，而且，在嘉庆、道光时期，其项目明显增多了，例如在陕西省，乾隆年间12项，嘉庆年间7项，道光年间15项，咸丰、同治年间5项，到了光绪年间增加到了25项。 ^[10]

在江苏省，省级官府的公费、公项，本来是从“征存漕费项内”支出，可是自从嘉庆四年（1799）起，漕费全部用于负担漕运任务的运军之后，公费、公项就开始从“养廉项下捐办”了。 ^[11] 也就是说，过去的做法是，通过征收漕粮附加税，来填补省内繁多的公务经费的不足；可是由于物价上涨，运军靠原来数额的经费难以完成业务，所以不得不给运军增加额外的补贴。而这笔款项，实在无法从公务经费中挤出来，所以只好动员省内各官，上缴一部分养廉银。自此以后，江苏省的摊款急剧扩大，道光年间，甚至连布政使司的胥吏都难以应付了。 那么，“摊捐”“摊款”都用于哪些业务的支付了呢？笔者依据广东省的《省例》（本省的行政规定）摘选出相关内容，制成了表1-9。

资料来源：《粤东省例新纂》（据道光二十五年为止的外办章程编制）。

我们可以认为，乾隆、嘉庆以后，所有的省都是采用此种摊款的方式来筹措各个省、府的财政经费的。据说，在19世纪初的福建省，州县官要拿出养廉银的一半，去应付各种摊捐。汪志伊对此有如下记述：

闽省自六十年（笔者注：乾隆六十年,1795）清查以后，陋规全除，各官全赖养廉一项以资办公。其旧有摊捐者，如采买铜铅，批解颜料、纸张脚费，及缉捕洋盗经费，并帮贴船厂工料等项，已扣十之三四。加以摊扣前案（笔者注：平定台湾林爽文起义）军需十分之三，实得养廉不及一半。

由此可以看出两点，一是摊捐、摊款侵害了养廉银制度，一是摊捐、摊款之所以能够得以推行，是因为州县官还有种种被称作“陋规”的非法收入来支撑。

1814年，陶澍指出，摊款问题是导致“吏治废弛”和国库“亏空”的原因之一。据陶澍的调查，摊款的数额在一州县竟然高达数百甚至数千两，相当于该州县官的俸给加上养廉银之和。换句话说，州县官的薪俸的全部都要拿去冲抵摊款。 本来，州县官在征收地丁银的公认附加税——“耗羡”的时候，直接从中扣下分配给自己的养廉银，其余的上缴布政使司，充当上一级地方官的养廉银和作为省内的公费财源。可是后来，随着摊款行为的扩大，有的省开始要求将“耗羡”的全部先上缴到布政使司，由布政使司来抽取摊款额。如此一来，很难再有钱返还到州县地方官的手里了。

例如据方志所载，在四川省，由于总督、布政使司衙门不仅把州县官应领取的养廉银抽走，甚至连官衙的公费也全部抽走，地方州县迫不得已，只好新设了一种法外的附加税，名曰“平余” 。在直隶,19世纪时“差徭”负担演变为一个突出的社会问题，究其原因，也同样是受摊捐所迫，不得不将其负担转嫁于民间百姓头上。

夫州县，上承院司道府以办公，而下以牧养斯民。任其借差肥己固不可，令其无以办公亦不可。计自耗羡改归正款以后，院司道府一切缮书、口食、囚粮、囚衣、刊刻书籍等项，费无出所，不能不摊之州县。而州县所得养廉悉被摊捐扣去，其延请幕宾等费已属无米之炊。况地当首善，差务殷繁，一切车马工料，止准报销例价，较之实用须赔十倍。各牧令既有摊捐之累，又需办公之用，无术点金，从何赔垫？势不能不派之民里。从此而大差之外，销差费与州县之各项杂差，于是乎起。

如此看来，本来是为了解决州县官的薪俸低廉、对地方财政经费进行合理调节而设立的养廉银制度，在百多年里的实践中，已经逐渐失去了它的本义。

不仅如此，州县的开销，不单单是本州或本县的经费支出。各省还不得不以所谓部费的名目向京城送钱，其实这就是送给中央衙门的主管胥吏的津贴，据说数额可达数千万两。 这笔钱，起初是各省的上级官府以公费、公项予以处理，可是到了清代中期以后，这笔开销便摊派到了州县官的头上。

另外，聘用“幕友”“长随”等的费用，至少随着物价上涨，这笔开支也增大了。乾隆嘉庆年间，在江苏浙江长期以幕友为生的汪辉祖，在18世纪中叶担任刑名幕友时的年收入大约是260两,30年后涨到800两左右。 ^[12] 单从幕友的表面收入增长了两倍这一点上来推断，作为其雇主的地方官的收入（包括额外收入）大概也会同等比例地或者更大幅度地增长。不过需要注意的是，由于其间物价上升了两倍，所以官僚幕友们的职务报酬和额外收入，也存在没有实质性增长的可能。但不管怎样，既然正规的法定财政规模及正规的租税都是受“原额”所限的，那么官僚的额外收入，胥吏、幕友等靠衙门吃饭的人的收入，其增加幅度肯定不会低于物价上升的幅度的。京城朝廷里的“京官”们，能够稳定地收到地方官进献的“炭敬”“冰敬”“别敬”等名目的财礼 。道光十五年（1835），被任命为陕西督粮道的张集馨，在赴任之际，向京城内各方面官员送的“别敬”，竟然高达1.7万两之巨。第二年他升任四川按察使时，又向军机大臣等京官、同乡、同期进士、旧友官绅等赠送的“别敬”，达1.5万两之多。 于是，每逢地方官人事变动，就会有相当金额的“别敬”进了大大小小的京官们的腰包。地方官在当地攫取的各种非法收入，是不能独吞的，要通过各种礼节性馈赠的形式，与京官们分享，这已成为一种义务。所以，在整个官僚社会里所享用的非法收入，来源于地方上以附加税或差徭等名目增收的财富，还有各种“陋规”收入。

如上所述，存留银的削减，摊款的增大，部费的摊派，官僚胥吏、幕友阶层收入的提高，这些因素必然使得地方上的附加税、追加税增多。

2. 附加、追加负担的增多

自从雍正年间耗羡的征收被公开允许以来，在耗羡的基准率以外，还有一种叫作“平余”的项目附加在地丁银的征收上。至于平余率，王业键通过研究得出的分析是，它与18世纪中期各省的公认耗羡率一样，是依据当时的课税总额算出的。 ^[13] 佐佐木正哉通过对浙江的研究显示，“平余”到了19世纪特别是道光年间导致了附加税的上升。

地丁银，顾名思义原则上是以银两征缴的，但后来变成了折算成铜钱收缴，这种方法很快普及到了全国，大概一直持续到18世纪末年。 当时，银铜的换算不是按照市价进行的，所以州县在折算时可以从中赚得一部分收入。于是，它演变成了州县征收附加税的一种变相手段。

只要是征收地丁银的州县，就普遍采用征收“平余”和操控银铜换算率的方法，这样的做法在全国具有普遍性。但是在有些地方，由于地丁银的原额本来就低，所以附加税收入也就少，于是这些州县在平余和银铜换算之外，又巧立了其他名目的收费，大体可分为两大类，第一类是把“浮收”作为主要的额外的收入源。 这一般是在那些作为土地税的一部分，以“漕粮”“南粮”等名征收谷物等实物的州县。第二类是以“差徭”的名目追加征缴钱财和劳力，主要在官吏和皇帝车驾往来于京师与地方的要道地区，比如直隶及周边，还有处于通往蒙古的军事通道的山西、陕西等地。这名义上是为了提供便利交通及辎重运输，可实际上地方州县主要是为了征敛额外的收入。

以上两种方法，无论是“浮收”还是“差徭”，有区别的仅是实施地方的不同，而无区别的是它们都在当地引起了极大的社会问题，构成清代中期以后的附加性和追加性负担的主流。

围绕浮收问题，甚至引发了北京朝廷的一场政治争议。那是在乾隆帝刚刚驾崩的1799年 ，新任漕运总督的蒋兆奎对于担负漕运的运军的津贴现状，一针见血地指出：运军的津贴额，是数十百年前制定的，可是如今物价已经上涨了数倍，因而经费严重不足，近年来，运军全靠州县的浮收才勉强得以为生。他呼吁朝廷正式照准浮收的合法性，并呼吁用浮收的一部分来支付运军的开销。其实，浮收不仅仅是用于支付漕运经费，它还是州县“终年之用度”以及“通省之摊捐”的财源。 华中诸省若离开了浮收则财政必定陷入瘫痪。然而，嘉庆皇帝在垂询了各省总督、巡抚之后，下谕“事近加赋”，断然否决了要为漕粮合法地征缴附加税的合理要求。此一事件，可谓国家政策理念的一个典型反映，即王朝的“祖法”不可变，租税的“原额”必须恪守。明征附加税有违国法，但是暗地里是可以按照社会和官场上的潜规则操作的，所谓“顺其自然”。对于地方官来说，征缴附加税、追加税，是自己私自拍板决定还是取得合法的正税额定，这是一个涉及重大利害关系的问题。既然嘉庆皇帝如此批示，那么是在一定程度上起到了默许的效果，地方官们依旧维持着至今的做法。

征缴租税之时，除了正额的部分之外，还要额外征收一些，这种情况无论在中国的哪个朝代都是普遍存在的，只是附加的额度和范围变化不定。浮收问题何时发展到激化程度的，现在还不清楚，据道光初年的史料记载，乾隆三十年(1765)以前不存在浮收的情形。 大概是18世纪后半期的时候，这一问题才凸显出来，其无非是由银价下跌、正规财政的固定化、地方开支增大之间的矛盾所引起的。

此外，根据藤冈次郎的研究,19世纪20年代初，直隶的差徭问题在朝廷上引起了讨论。 19世纪初的十几年里历任直隶州县官的张杰指出，造成当时最深刻的社会问题的原因就是这个“差徭” 。差徭的起源暂且不论，总之“差徭”和“浮收”同时构成了当时社会的两大突出问题。

据张杰称，直隶的差徭又可分为“大差”和“杂差”。“大差”与每年皇帝巡行有关，主要用于路桥、车马、供给等的支出。这笔费用，本来是由总督奏请国库予以支付的，可是不知从何时起，总督变得不敢再向上面“据情陈奏”，结果，这笔费用只好转嫁到民间，实行追加性征收。

“杂差”的项目离奇古怪，五花八门。例如：米车、煤车、酒车、朝中大员过境车、递解人犯车，还有草、料、麸、炭、天棚、挑夫、壕墙、栅栏、井盖、井栏、枣刺、劈柴、枝子、秫秸等，“悉难枚举”。不管这些名目的来历怎样，它们都成了州县经费不足时的临时收费项目，而且是“既无一定额数，又无一准时期，可少可多无早无暮，票甫出而钱即至” 。

除此之外，还有一种名为“津贴”的附加税。它始于四川,18、19世纪之交，发生了白莲教起义，为了镇压起义，出动了大量军队，于是，以运送军事辎重为由开始征收“津贴”。可是，起义镇压了以后，这个名目的收费却仍然继续实行，与“平余”一起，成了州县额外收入的来源。

如上所述，对于附加性课税或者追加性课税，它的规模有多大，数量是多少，我们没有足够的史料来把握其全貌。但可以推论的是,18世纪之后的一百余年里，正规财政加上非正规财政的总规模并没有缩小，至少可以认为，额外的非法财政收入弥补了因银价贬值而造成的正规财政实质缩小的那一部分。

还有一点值得考虑的是，在那百余年里，人口增长超过了两倍，而正规编制的官僚和兵员的数量却控制在微小的增加幅度内。可是从人口比例来推算的话，随着行政、治安等业务增多的需要，地方衙门的办事胥吏、衙役的人数肯定有所增加，开支人数增多了就要求经费需求的增大。即便原来的人均实质收入不变，可是当人数增多以后，财政经费的规模就自然变大了。

因此，可以推导出的结论是：其财源的大部分依赖于附加性课税和追加性课税，即正额外的非法财政收入。而正额外财政的扩大，恰恰弥补了国家财政的实质性缩小，进而随着社会经济的发展，担负起了财政的自然膨胀的功效。

在此出现了一个疑问，那就是社会整体的租税负担（包含正式的和非正式的）在实质上到底是增大了还是减少了？只要没有值得信赖的统计资料，我们就不能妄下结论。不过，无论租税负担实质上增大了多少，与人口实现了两倍增长的经济规模扩大相比，肯定是远远不及的。王业键通过对18世纪中期与20世纪初期的租税负担的比较，得出的结论是后者的负担率反而低。 ^[14] 再兼顾清代财政制度的特点去分析18世纪后的百余年间，可以同样地理解为后期的负担率很有可能比前期的要低。

因此，附加性的、追加性的负担增大成为社会问题，绝不是增税而导致。如果高度评价清代中期的经济发展的话，那么首先要肯定的一点，也许就是社会整体上的租税负担率比较低。不过，即便如此，也不能简单地理解为低负担率对当时的社会、经济发展发挥了良好的作用，而是还必须考虑负担的分配问题。

3. 社会性的、政治性的影响

当固定性的国家财政收支规模与社会发展之间出现了矛盾，表现在附加税或追加负担增大的时候，各个社会阶层间的税负不公平也就会增大，而往往是处于社会最底层的民众生活遭到日益破坏，他们对税收的抵抗也会越来越强。

提到租税、徭役负担偏重问题，让人联想起明代后半期的“役困”问题。众所周知，产生这一重大社会问题的主要原因是，官绅阶层享有税、役的“优免”特权。官僚或者拥有准官僚身份的进士、举人、生员，还有一些属于扩大适用范围的人，可以按规定免除税役。而不具特权身份或者与官绅、书役没有关系的庶民百姓，不得不承担起税役的重负。结果，造成了他们的倾家荡产，逃离本土，最终造成国家税役征收上的困难。正如滨岛敦俊等学者研究指出的那样，明末清初，由“一条鞭法”向“均田均役”过渡的一系列改革，都是为了限制乡绅权贵们的“优免”、解决农民负担过重的问题。

经过改革，清朝从法制上废除了税粮的“优免”规定。准确地讲，不仅取消了正税的“地丁”和曾一度认可的“耗羡”，而且到了雍正朝的时候，皇帝还下旨：官绅应“与民一体当差”。不过，大概乾隆皇帝觉得这些做法有点过火，于是颁布了一条缓和措施，即对于那些履行地方公务的“派差”、困窘的生员和贡生，可以享受“优免”规定。

然而，“优免禁废”等限制规定，逐渐流于形式，对于“浮收”“差徭”“津贴”“平余”以及地丁银的折钱价这些非法定的附加、追加性的征税，不仅没有起到抑制作用，反而变得更加明目张胆，尽管不能说所有的都违法，但至少可以肯定地说它们都超出了法规的范围，属于非正式的征收行为。这样的一种暖昧的性质，也助长了负责征缴的官僚、胥吏、衙役们的为所欲为。

19世纪前半叶，在华中各省，“大户”与“小户”的附加性负担的差异，引起了广泛的社会矛盾。高桥孝助、夏井春喜等学者对此有深入的研究。

绅衿大户，正赋之外，颗粒不加，甚至有把持包揽等事，势不能不取盈于乡曲之小户，以为挹兹注彼之谋。

所谓把持，在序章中引用的汪辉祖的见闻里也曾出现过，就是指“吃漕饭”等行为，即，绅衿中的刁钻者，借地方官府在漕米的征缴中存在“浮收”等违法行为，扬言向上举报，以此威胁地方官府。地方官府为息事宁人，只好贿以钱财等好处来堵这种人的嘴。 “包揽”是指官府让那些绅衿身份的大户广为承包附加税的征缴业务。浮收和包揽发生的相关费用，无疑最终都转嫁到了无力与官府抗争的弱小户的头上。

由此可见，“浮收”给构成官府的官僚、胥吏、衙役和地方绅衿等特权阶层带来了利益，给那些除了“向隅而泣”别无办法的庶民百姓带来的是损害。财政的结构性问题，导致了社会的利益对立。

在四川，每年征缴“津贴”之前，州县当局都与当地的乡绅就征收额进行协商，然而不是由州县的书役，而是交由乡绅们代为征缴。这种惯例在19世纪到处可见 ^[15] ，自不必说，它是为特权阶级的利益而设定的。

在北方存在的“差徭”问题造成了平民百姓的生活陷入困苦，原因不是出在负担额的轻重上，而是出在各阶层之间的负担不均衡以及官吏的不公上。张杰有如下论述：

司道因派差未经奏明，遂畏州县之挟制。凡派银两，不敢印札直书，仅令差局委员，潜通消息。于是州县中之贪劣者，借此加倍派敛，而司道无可如何也。州县以司道未经明派银两，亦畏绅士之挟制，不敢按地均派，仅令书役乡地暗中调拨。于是吏胥中之刁恶者，借此偏枯倍派，而州县亦无如何也。

正如张杰指出的那样，差徭的科派，既无明确的法律依据，又未履行正规的手续，所以在各个阶段都易产生腐败与不公的情况。对于乡绅的“优免”，本来规定仅限于贫寒的生员，可是没过多久，拥有大量田地的生员，通过捐纳谋取监生资格和官职的人，竟然也开始享受起“优免”政策。至于“大差”，各州县的惯例是“乡绅三成庶民七成”或“乡绅免除庶民十成”。至于“杂差”，在直隶的各县，则是由“田少穷民独力承当”，负担的倾斜更加严重。

负担不均问题的蔓延，助长了地主乡绅们的非法行径，拥有大量土地的大地主可以通过“挂名衙门”的方式逃避差徭负担，比如有的可以花钱去谋一个做胥吏或衙役的机会，有的通过“捐纳”买一个官职，实在不行的还可以通过“包揽”亲戚、族党的田地来躲避负担。于是，不用负担差徭的户数日益增多，而负担差徭的户数越来越少，更有州县官吏借机中饱私囊。本来，从总额上来看，差徭的负担额并不大（根据张杰的推算，“大差”若是不分绅民按地均派的话，则每亩平均仅十文而已。而且是三年一个周期，在各个村之间轮流负担）。即使这么少的差徭负担，竟也导致平民阶层中出现“拆房去产者，有因此而卖妻鬻子者，有因此而弃家逃亡者”，他们“流离困苦，死而无告”。这是张杰记述的19世纪初年直隶的状况。直隶的差徭问题，到了19世纪末仍然非常严重，有“直隶省差徭之繁重，甲于天下”之名，“不肖州县借差为肥私之计，胥役视差为致富之奇”。御史曹志清曾云：“伏思州县之敢于勒派，实由直隶之办差向无一定章程，故弊端百出。查原任大学土阎敬铭有议减川、陕、山西、河南差徭章程，既不累官，亦不病民。请饬督臣查照办理。”可是，对于如何解决因差徭的苛派而导致的地方经费不足却没有言及。 19世纪后半期，尽管中国的财政取得了大幅增长，但是在直隶，地方的财政经费却一直处于困窘状态。

差徭的事例表明，附加性或追加性的征税，在法律依据上是暖昧的，官僚机构内部的违法监督机制失灵了，州县官对下属的胥吏衙役缺乏监督，布政使司、道台等上级官府对州县官缺乏监督。这种情况在其他各类附加、追加税征收时均能看到，恕不一一举例分析。

19世纪的“吏治废弛”问题，引起了学者们广泛的研究兴趣。可以肯定地说，财政问题是造成吏治废弛的深层原因。属僚与上司之间、地方官与京官之间的“馈送”风气盛行，官僚之间相互监督的法规监督机制不复存在了，必然招致“吏治废弛”的后果。 另外值得注意的是，“馈送”还不单纯是一个官僚的道德和官场的风纪问题，它还与财政问题紧密相关，因为在缺乏弹性的财政体制下，当正规财政的实质价值下跌时它发挥了一定的补充作用。

可以认为，无论是存留的预算化（为了将地方经费纳入法定的财政框架内予以补充而实行），还是养廉银、公费的设立（通过认可部分附加税而得以实施），都是国家试图将财政末端也全部纳入国家法制管理之内。此外，废除了“优免”，也是为了通过这种措施来实现负担均衡的目的。

可是，国家的力图法制化、权威化的努力，在经济发展和伴随银价贬值而突出表现出来的财政上的原额主义的矛盾面前，不得不后退了。实际的租税征收中，官僚身份的有无和社会势力的强弱，在负担分配上具有重大的影响力。而且，在官僚组织内部，作为一种贿赂发挥功能的半公半私性质的钱财馈送，使得私人利益和人际关系侵蚀着行政上的“公”与“法”的行为原则。

也许对国家而言，“均”“平”“公”等理念，是只能在极其狭小的范围内才能得以实现的、很有局限性的愿景。但是在它们的背后，极大程度上是由官僚的良知、官场上的规则，以及整个社会的风气习惯、传统秩序等在左右着（例如财政上正额部分与正额外部分并存；官僚机构内有官僚、幕友、胥吏等组织；司法裁判上有“上申”案和“州县自理”案；等等，相互之间既保持着互补关系，又有着明确的划分），这是近代前期的专制国家的一种类型，是中国传统国家的坚固不变的结构。通过前述的财政制度改革和失败的过程回顾，再次证明了这一结论。

小结

正额外财政的滋长，损害社会稳定和政治秩序，应该在国家财政体系内部的原额主义上找到其症结所在。原额主义，是唐后期以后，在以两税法为主轴的财政体系中，逐步确立起来的财政原则。 明清两代也将其视作“祖法”之一而固守。

原额主义的形成，大体存在两个理由。首先，在中国，清代以前人们没有经济增长的概念，或者说严重缺乏对经济增长的认识，对于人口的增长倒是有一定的认识，但仅仅理解为人口增加会带来物资的紧张、物价上涨等负面结果，却认识不到它背后带来的社会经济增长、纳税能力的增大，没有对这样的经济问题进行关注和研究。 于是，在这种观念的支配下，维持原额被视为“善政”，若增大原额则会被视为“恶政”。其次，还必须指出的一点是，原额主义能够满足财政上也实行的中央集权制的管理要求。从中央朝廷对税收的完成情况进行监督和检查（即“考成”“奏销”“报销”）的角度，中央也需要设定一个标准，即“额”。另外，从当时的行政管理技术和水平来看，中央采用固定不变的“额”更便于操作。

但是，这种主观上的“善政”和中央集权式的管理，却事与愿违，带来了相反的结果。在社会经济向前发展的趋势下，越是想维护“善政”，“恶政”（即正额外财政）就越是横行；越是想坚持集权管理，集权体制下的正规财政就越发萎缩，就不得不默许正额外财政的泛滥。太平天国以后呈现的清代财政的极端性分权化（中央、户部的财政管理失控），也是起源于此。 因此，从逻辑上讲，“恶政”横行必然使得社会秩序的不安定因素增多，国家机构内部的法制力衰弱（常常表现为吏治颓废和分权化倾向），这两者一定是相伴而生、同步发展，共同摧毁着专制国家的基础。

以史实为依据，可以证明清代经历了如上所述的发展过程。产生过“役困”问题的明代，其财政制度似乎也经历了类似的过程（尽管作为外部变数的银价没有出现世界性的跌落）。在唐宋改革以后的各个朝代，原额主义的财政体系，成为中国古代专制国家的财政和政治问题的特征之一，各个王朝不断地重复着“诸制度的建立—兴盛（即祖法的墨守）—矛盾显露（即改革）—动乱出现—王朝覆亡”的循环。在历史舞台背后的社会经济的因果关系中，原额主义的财政体系扮演了重要的角色。

[1] Yeh-chien Wang（王业键）, The Land Taxation in Imperial China , 1750 - 1911 （Harvard University Press,1973）是一部关于清代土地税收入的研究专著。虽然并非论述财政的全部，但是对租税负担问题有深入的研究，包括本章后半部分谈到的“平余”“津贴”“浮收”等种种的附加性、追加性课税。在19、20世纪之交从事财政事务的人或者对清朝当前的财政现实有所关心的人，都注意到了正规的财政和非正规的财政（本书称之为“正额外财政”）两者的存在。到了民国时期，田赋的附加税和华北各地的“兵差”成为人们研究的对象。可以说从明清到现代中国财政一直延续着这种二重结构。

[2] 请参阅本书第五章至第七章。不宜视为近代制度中的累进税。宋代以后的差役往往使用“职役”一词，因为在对应于负担的轻重和服役者的经济能力的“户等”“户则”制度下，差役已经不再是一般的普遍的义务，而是具有了类似富裕调节税的性质。另请参阅曾我部静雄《宋代财政史》第二篇、《宋代的役法》（生活社,1941年增补版，大安,1966年），宫崎市定《宋代州县制度的由来及特色》（原载《史林》第36卷第2期,1953年；《亚洲史研究》第四，同朋舍,1975年），宫崎市定《中国史》下（岩波书店,1978年）第333页等内容。在明代，作为“正役”的里甲役被法律固定下来。在言及里甲役的明代文献里，常常以“催办钱粮，勾摄公事”八个字来概括各个里内的见年里长的繁杂职责。里甲役是自汉代以来赋予种种称呼的一个乡村役，即位于县的管辖之下的官府体系的最基层的一个职务。“催办钱粮”是指征税、运输、上缴业务，“勾摄公事”是指承办官府下达的命令，拘禁司法案件人犯。州县的地方官（“父母官”）的职责，可以用两个词概括：钱谷和刑名。而里长的“催办钱粮，勾摄公事”职责正是与州县地方官的工作相对应的，也就是说在相当于行政村的里甲组织里，实行轮流任职的见年里长承载着官府行政权力的一端。于是，伴随着行政权，一种称为“公费”的地方官府的经费以及税收物资的运输和上缴等的负担，统统分摊到里甲，经济的重负压在了见年里长的头上。这些负担便是明代里甲役的一部分。到了16世纪以后，由于过重的里甲负担，人们意识到出现了“役困”问题。与其说这一社会问题是由于里甲役而发生的，不如说是由于对当时的财政结构派生出的里甲役实行附加性、追加性课征问题而引发的。山根幸夫《明代徭役制度的展开》（东京女子大学学会,1966年）、鹤见尚弘《明代的乡村统治》（《岩波讲座　世界历史》十二，岩波书店,1971年）、栗林宣夫《里甲制的研究》（文理阁,1971年）等，从制度史的角度对里甲役及其负担情况进行了研究。笔者的拙文《作为公课负担单位的里甲和村》（大阪经济法科大学,2000年）的第一章“明清时代的地方末端组织”及第二章“地方末端组织的领导人的职掌”、洪性鸠《明末清初徽州的宗族和徭役分担公议——以祁门县五都桃源洪氏为中心》（《东洋史研究》第61卷第4期,2003年）等近年的研究，着眼于里甲组织内部的公课、公务是如何分担的。笔者本人在研究里甲组织内部的负担处理问题时，深受片山刚氏的缜密研究的启发。片山刚《清末珠江三角洲的图甲表诸问题——税粮·户籍·同族》（《史学杂志》1982年第4期）、片山刚《关于清末广东珠江三角洲的图甲制》（《东洋学报》1983年第3、4期）、片山刚《清末广东省珠江三角洲的图甲制的诸矛盾及其改革（南海县）》（《海南史学》二十一,1984年）、片山刚《清末广东珠江三角洲的图甲表与同族支配的再编（顺德县·香山县）》（《近代中国史研究》四,1984年）、片山刚《清代珠江三角洲的图甲经营与地域社会——顺德县龙江堡》（《待兼山论丛》三十六,2001年）。

[3] 明代仿照元代的政策发行纸币“宝钞”，采用以宝钞征收商税的制度。然而，宝钞的泛滥和信用力的跌落导致宝钞政策的失败，其购买力跌至钞面价值的五百分之一至千分之一，与此同时，商税收入也大幅度减少。本书在第六章第五节“原额主义与徭役”中列举部分史料进行了论述（本书第272页）。明代前半期的财政明显具有实物主义倾向，因此商税收入的减少也似乎没有对财政运转造成太大的冲击。明初的国家财政支付体系是，对于军队不实行佣兵制，而是采用非财政手段——由分得军田的“军户”负责兵源提供及兵丁的给养；对于从民户征收两税及官僚的俸禄，原则上也是以谷物支付。可以说，明代的财政在某种意义上讲带有制度倒退的特点，不重视土地税以外的关税、商税，也是与这种财政政策有关。关于明代的关税、商税，请参阅佐九间重男“明代的商税制度”（《社会经济史学》第30卷第3期,1943年）、佐九间重男《明代的商税与财政的关系》（《史学杂志》第65卷第1、2期,1956年）。关于整个明代财政制度，请参考Ray Huang（黄仁宇）, Taxation and Governmental Finance in Sixteenth-Century Ming China （Cambridge University Press, 1979）。

[4] Yeh-chien Wang(王业键),op.cit, The Land Taxation , pp.20-31.

[5] 全汉升：《中国经济史论丛》（香港中文大学新亚书院,1972年）、Yeh-chien Wang, The Secular Trend of Price during the Ch􀆳ing Period （ 1644 - 1911 ）（《香港中文大学中国文化研究所学报》5/11,1972年）、中山美绪《清代前期的江南米价动向》（《史学杂志》第87卷第9期,1978年）、中山美绪《清代前期江南物价动向》（《东洋史研究》第37卷第4期,1979年）。此外，臼井佐知子《对清代赋税相关数值的探讨——乾隆末年至同治六年江南的银钱比价·钱粮折价。米价·棉花价·漕米折价的变动和纳税户赋税负担的变化》（《中国近代史研究》,1987年第1期）一文中，列出了许多有价值的数据。岸本（中山）《清代物价史研究的现状》（《中国近代史研究》,1987年第5期）一文中，不仅对物价问题，而且对整个社会经济史全貌做了很好的介绍和很深刻的分析。岸本的这方面研究成果收录在《清代中国的物价与经济变动》（研文出版,1997年）一书中。笔者在图1-1（本书第40页）中引用了彭信威的米价数值，通过参阅岸本的研究，笔者对米价数值的可靠性增强了认识，在此也要对岸本表示谢意。19世纪中叶，冯桂芬对当时的物价作过如下表述：康熙岁，羊一匹一钱八，而今六倍；“国初，每工只银二三分，今增三四倍”（17世纪中叶，木瓦工一日工费二三分银（0.02—0.03两）,200年后19世纪中叶，翻至三四倍），参见冯桂芬《用钱不废银议》（《校邠庐抗议》卷下，第79页）。

[6] 珀金斯（Perkins）等学者对农业史研究指出，清代中国经济发展的特质之一是：人均劳动力的物资产量没有增长。而尝试着对清代经济进行计量分析的吴承明氏认为，在对商品生产和流通进行估算时，应把人口数量作为估算的基底。吴承明首先估算出一个人的各种物资消费量，然后乘上人口数，从而推算出总体的消费量，再进而推算出总的生产量。Dwight H.Perkins, Agricultural Development in China 1368 - 1968 （Aldin Publishing Company, 1969）、吴承明《中国资本主义与国内市场》（中国社会科学出版社,1985年）。

[7] 关于清代地方官衙的总体研究,Tung-tsu Ch􀆳u（翟同祖）的 Local Government in China under the Ch􀆳ing （Harvard University Press, 1962）中包含了关于地方财政构造研究的值得参考的论点。Lien-sheng Yang（杨联陞）在Ming Local Administration, in Charles O, Hucker ed。， Chinese Government in Ming Times （Oxford University Press, 1969）中，对明代的地方财政问题也给予了关注，在 Economic Aspects of Public Works in Imperial China , in Excursions in Sinology（Harvard-Yenching Institute,1969）中，以其丰富的学识，精辟地分析了中国劳动制度的状况和特质。关于胥吏、幕友制度，官崎市定、郑天挺两位甚有研究，宫崎市定的《清代的胥史和幕友——以雍正时期为中心》（《东洋史研究》第16卷第4期，《亚洲史论考》下卷，朝日新闻社,1967年）、《雍正时代的研究》（同朋舍,1986年），郑天挺的《清代的幕府》（《南开史学》1980年第1期，《明清史国际学术研讨会论文集》，天津人民出版社,1982年）。关于幕友的详细研究，可参照缪全吉《清代幕府人事制度》（中国人事行政月刊社,1971年）。

[8] 明清时代的租税徭役制度方面，权威的研究成果有山根幸夫《明代徭役制度的展开》（东京女子大学学会,1966年），岩见宏《明代徭役制度的研究》（同朋舍,1986年），川胜守《中国封建国家的支配构造——明清赋役制度史的研究》（东京大学出版会,1980年），谷口规矩雄《明代徭役制度史研究》（同朋舍,1998年），伍跃《明清时代的赋役制度和地方行政》等著作。赖惠敏《明代南直隶赋税徭役与地方经费》（《史原》12,1982年）从明代徭役角度来研究地方的财政问题，对我本人启发良多。其他像小山正明、谷口规矩雄等学者的个人研究，小山正明在《赋役制度的变革》《岩波讲座　世界历史》十二（岩波书店,1972年）一书中有全面的介绍，请参照。本书正文中虽未论及税收问题，但在本章第26页注①、第28页注②中，本人对课税台账和征收机构已有所论述。与这个问题相关的重要研究有：西村元照《张居正的土地丈量——全貌和历史意义的把握》（《东洋史研究》第30卷第1、2期,1971年），《关于明后期的丈量》（《史林》第54卷第5期,1971年），《关于清初的土地丈量——国家和乡绅围绕着土地台账和隐田的对抗关系》（《东洋史研究》第33卷第3期,1974年）；山本英史的《清初时期包揽的展开》（《东洋学报》第59卷第1、2期,1977年），《关于浙江省天台县的“图头”——18世纪初期支配中国乡村的一形态》（《史学》50,1980年）；铃木博之《明代的包揽的展开》（《东方学》64,1982年）；森田明《清代的“议图”制及其背景》（《社会经济史学》第42卷第2期,1976年）；山本英史《从均田均役到顺庄法的过程——以清初吴江、震泽两县为例》（《山口大学文学学会志》32,1981年），《对于清初华北丁税科派的见解——围绕黄六鸿的“编审论”》（《西和东》，汲古书院,1985年）；并木赖寿《清代河南省的漕粮》（《东洋大学东洋史研究报告》2,1983年）；第26页注①中提到的片山刚的一系列论考；潘喆、康世儒《获鹿县编审册初步研究》（《清史研究集》第三辑，四川人民出版社,1984年）；山本英史《“自封投柜”考》（《中国——社会与文化》四,1989年），《绅衿税粮包揽与清朝国家》（《东洋史研究》第48卷第4期,1990年），《雍正绅衿抗粮处分考》（《中国近代史研究》七,1992年），《清代的乡村组织和地方文献——以苏州洞庭山地区的村役为例》（《东洋史研究》1999年第3期）等。

[9] 关于养廉银制度，安部健夫《耗羡提解的研究——作为<雍正史>的一章来看》（原载《东洋史研究》第16卷第4期,1958年；《清代史的研究》创文社,1971年）；岩见宏《对雍正时代的公费的一考察》（《东洋史研究》第15卷第4期,1957年），《养廉银制度的创设》（《东洋史研究》22卷3期,1963年）——以上三篇论文收入《雍正时代的研究》；庄吉发《清世宗与赋役制度的改革》（学生书局,1985年）。还有一部力作,Madeleine Zelin, The Magistrate􀆳s Tale : Rationalizing Fiscal Reform in Eighteenth-Century Ch􀆳ing （University of California Press,1984），通过对北京和台北保存的档案史料的研究，从财政制度的合理化及其遭遇挫折过程的分析，揭示了养廉银制度的始末。

[10] Wang,op, cit。， The Land Taxation , p.59（《财政说明书》陕西，第15—18页）。另据《乾隆年河南省钱谷刑名资料》（《食货月刊》复刊1—8,第39页,1971年），河南省的监狱（司监）的经费2480两4钱，自乾隆四十八年(1783）十月起，由各州县的养廉摊捐。该史料是河南省省级刑钱幕友的秘本，原来收藏在南满洲铁道调查所，哈佛大学燕京图书馆有复制本，后经杨联陞重新校订，陶希圣加以注解，刊载在《食货月刊》上。

[11] 逸名《捐摊款目》（南开大学藏抄本）的序文这样写道：“捐款一项，从前原于征存漕费内动支。自嘉庆四年漕费给丁之后，即归养廉项下捐办。迄今年增一年、至繁且杂。款有常捐、特捐之分，银有摊捐、独捐之别，纠缠 、纷乱如丝，初学者每至茫无头绪、难悉源流。予故查明梗概，表而出之。庶几一目了然，不致无从摸索。”

[12] 《病榻梦痕录》卷上，第54页。Ch􀆳u, op, cit, Local Government in China under the Ch􀆳ing , p.112;缪全吉的《清代幕府人事制度》第194—196页。

[13] Wang, op, cit。， The Land Taxation , p. 70.

[14] Wang, op, cit, The Land Taxation , pp. 110-128.

[15] 久保田文次：《清代四川的大佃户》（《近代中国农村社会史研究》，大安,1967年）；Wang, op。， cit。， The Land Taxation , p.34。 00OIEGpS9qXhn8JwNzAtvd83Qu3RoQeRzXPZ2uqMcMPWGsWb+XIvaoBkctMuh+2D