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2.5 营业税的账务处理及示范 |
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营业税会计处理按其步骤来看，往往可以分为三个部分：首先按企业的营业额和适用税率计算应缴纳的营业税税额，再根据计算出的营业税税额上缴税款，最后将计提的税金转入当期损益科目，并核算企业的利润。根据以上步骤，营业税会计处理涉及“应交税费—应交营业税”、“营业税金及附加”、“银行存款”、“固定资产清理”、“其他业务成本”等多个科目。
从事建筑业的纳税人在收取工程结算收入时借记“银行存款”，贷记“主营业务收入”，同时对应缴纳的营业税借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费—应交营业税”科目；若工程实行转包或分包形式，总承包人负责代扣代缴营业税，总承包人收到承包款时，借记“银行存款”，按已扣除支付给分包人或转包人的款项余额贷记“主营业务收入”，对应付给分包人或转包人的款项贷记“应付账款”科目，对应代扣的营业税借记“应付账款”，贷记“应交税费—应交营业税”科目。缴纳营业税时，借记“应交税费—应交营业税”，贷记“银行存款”科目。
实例2.15
某建筑公司2012年12月获得承包收入460万元，其中支付给某工程队分包工程价款120万元，取得机械作业收入60万元，请计算该建筑公司应缴纳的营业税。
分析：工程实行分包或转包的，营业税应由总承包人负责代扣代缴，总承包人以总工程款扣减支付给分包人或转包人工程价款后的余额作为收入，计算应缴纳的营业税。
金融保险业按企业提供劳务的营业额及适用税率进行营业税计税。
应纳营业税额=营业额×营业税税率
1．自有资金贷款：金融保险企业以自有资金贷款的，以自有资金贷款业务应收贷款利息收入全额（包括按基准利率计算的利息及加息）计算应缴营业税。
应收已收利息的收讫日为营业税的计征日，应收未收利息的纳税义务时间分两种情况，自贷款发放后，贷款利息自结息之日起，逾期未满90天（含）的，应将纳税义务发生时间定为取得利息收入权利的当天；应收未收贷款利息超期90天（不含）的，无论本金是否逾期，均以实际收到利息的当天为纳税义务发生时间；前期已缴纳营业税的应收未收利息，若在90天（不含）后仍未收回的，可将已缴纳的营业税在以后的营业额中减除。
2．转贷业务：转贷业务的营业额为转贷业务贷款利息减去借款利息后的余额。
3．委托发放贷款：金融保险企业按企事业单位委托代为发放贷款的，该受托的金融机构为营业税的扣缴义务人，按收到的贷款利息减去委托贷款的手续费计算代扣营业税，按收到的委托贷款手续费计算金融企业自身应缴纳的营业税。
实例2.16
某银行分理处2012年第四季度结息时核对当期贷款利息收入资料如下：前期已缴营业税的应收未收利息6000元，90天后仍未收回；本期按时收到的贷款利息收入18000元；逾期未满90天（含）的应收未收利息11000元；逾期90天以上的应收未收利息10000元；本期实际收到逾期90天以上的贷款利息6800元。同期，发生金融机构拆借资金业务收入30000元，转贷款外汇业务利息收入100000元，转贷款外汇业务利息支出58000元，手续费收入50000元。请计算该银行分理处应缴纳的营业税。
分析：自有资金贷款业务应计算营业税的利息收入包含应收已收利息18000元，逾期未满90天（含）的应收未收利息11000元，逾期90天以上当期实际收到的利息6800元，同时对逾期90天后仍未收回前期已缴纳营业税的应收未收利息6000元可予以扣除；转贷业务按其利息收入扣减利息支付进行营业额的计算。
应纳营业税的计算如下：
自有资金贷款业务计税营业额=18000+11000+6800-6000=29800（元）
转贷业务计税营业额=100000-58000=42000（元）
应纳营业税=（29800+42000+50000）×5%=6090（元）
会计处理如下：
（1）贷款利息已收和应收的记录。
对逾期90天仍未收回的应收未收利息做备查登记（表外核算），不做正式的会计处理，对本期按时收到的贷款利息收入，做会计分录：
超过90天的应收未收利息10000元，冲减利息收入，并做备查登记，会计分录如下：
逾期未满90天的应收未收利息，做会计分录：
本期实际收到的逾期90天以上的贷款利息，会计分录：
（2）拆借资金业务收入、转贷业务利息收支、手续费收入会计处理。
（3）本期应缴纳的营业税会计分录。
交通运输企业以收取的全部价款和价外费用作为营业税的计税依据，在收取价款和价外费用时借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”，对计算的应交营业税通过“营业税金及附加”及“应交税费—应交营业税”科目核算，应支付给其他单位或个人的承运费通过“其他应付款”科目进行反映。
实例2.17
某运输公司2012年12月共取得运输收入48万元，其中应支付给分担运输的其他单位运输费用12万元，计算应交营业税并做会计分录。
其他行业的营业税计税处理可参考上述举例进行，因篇幅原因，在此不再一一列举。
无形资产的转让不论是现金转让还是非现金转让，都应按转让收入计征营业税。
1．转让无形资产使用权：无形资产使用权转让后，其所有权还是归出让方保留，因此不需要注销无形资产的账面价值，转让取得的收入计入出让方的“其他业务收入”，发生的与转让相关的各种费用计入“其他业务支出”，其转让应缴纳的营业税也通过“其他业务支出”科目进行核算。
实例2.18
某公司与一企业达成协议，同意该企业使用其公司商标，并协议于每月月初收取商标使用费48000元，请计算该公司的应交营业税并做会计处理。
2．出售或转让无形资产所有权：出售、转让无形资产所有权的，其出售人不再拥有无形资产的使用、收益和处置的权利，应当注销无形资产的账面价值，其出售取得的转让收入与无形资产的账面价值差额计入“营业外收入”或“营业外支出”，应缴纳的营业税作为“营业外收入”的减少或“营业外支出”的增加。
实例2.19
某公司将其拥有的某项专利权进行所有权转让，取得转让收入46.2万元，该专利权账面余额为28万元，计算该公司应缴纳的营业税并做会计分录。
分析：转让无形资产按其转让收入计算缴纳营业税，其适用税率为5%。无形资产转让收入减去相关的税费和账面价值的差额为企业的利得。
3．用无形资产抵偿债务：债务人用无形资产（非现金资产）抵偿债务属于债务重组的一种方式，应将无形资产的账面价值进行注销，并结转相关债务的账面价值。其无形资产账面价值与相关税费总计大于应付债务账面价值的，通过“营业外支出”核算，应付债务账面价值大于无形资产账面价值和相关税费总计的，则通过“资本公积”科目进行核算。
实例2.20
某公司因资金周转困难无法偿还前期欠款68万元，经与对方协商，以该公司一项专利权清偿其债务，该专利权账面价值50万元，未计提减值准备，请计算该笔业务应缴纳的营业税并做相关账务处理。
4．用无形资产进行非货币性交易：企业应以换出无形资产的账面价值加上相关税费作为换入资产的入账价值，若存在补价的情况，其换入资产的入账价值还应加上补价，收到补价的企业，按换出资产账面价值减去补价加上应确认的收益和相关税费，作为换入资产的入账价值。
注意：非货币性交易是指双方以非货币性资产进行的交换，这种交换不涉及或只涉及少量的货币资产（补价）。
企业销售不动产的，应当按税法规定申报缴纳营业税，其固定资产销售时通过“固定资产清理”科目进行应交营业税金的反映和核算。
实例2.21
某工业企业2012年12月出售其购置的一栋厂房，厂房原价48万元，已经计提折旧12万元，出售所得收入62万元，用银行存款支付清理费用9万元。厂房已清理完毕，已知销售不动产的营业税税率为5％，请计算该企业应缴纳的营业税并做会计处理。
分析：单位或个人销售其购置的不动产，以全部收入减去该不动产购置价格后的余额计算应交营业税。
（1）将厂房出售时，其原价和已提折旧转入固定资产清理。
