第一节
成本习性

—、成本按习性分类

成本是指企业在生产经营过程中为获取营业收入而应当或可能发生的各种经济资源的牺牲或代价。成本习性又称为成本性态，它是指成本总额对业务量（例如，产量或销售量）总数的依存关系。这种依存关系是客观存在的，且具有固定的性质，所以称为“习性”。成本按习性分类可分为变动成本、固定成本和混合成本三大类。

（一）变动成本

变动成本是指在一定时期和一定业务量范围内随着业务量的增减变动，其总额发生正比例变动的成本。

变动成本的内容一般包括：直接材料、计件工资和制造费用中随业务量成正比例变动的物料用品费、燃料费、动力费，以及按销售量支付的销售佣金、装运费、包装费等。

变动成本的主要特点是：（1）其成本总额随着产量的增减成正比例增减；（2）从产品的单位成本来看，它不受业务量变动的影响，其数额始终保持在某一特定的水平上不变。

例3-1 某汽车装配厂每装配一辆汽车需要外购发动机1台，目前市场上该种发动机的单价为30000元，有关资料如表3-1所示。

从表3 - 1可以看出，在一定的范围内，变动成本总额（ bx ）随着业务量水平（ x ）的变化成正比例变动；而单位变动成本（ b ）则不随业务量水平（ x ）的变化而变动，即总是保持固定不变。如果用 y 表示总成本，则变动成本总额的成本习性模型可以用下式来表示：

y ＝ bx

变动成本总额与单位变动成本的成本习性模型也可以用图3 - 1表示。

（二）固定成本

1 ． 固定成本的含义及其成本习性模型

固定成本是指在一定时期和一定业务量范围内成本总额不受业务量的增减变动影响、固定不变的成本。固定成本一般包括下列内容：房屋设备租赁费、保险费、广告费、按使用年限法计提的固定资产折旧费、管理人员薪金等。

固定成本的主要特点是：（1）在相关范围内，成本总额不受产量增减的影响；（2）从单位产品分摊的固定成本看，它随着产量的增加而相应地减少。

例3-2 某汽车装配厂的厂房是从租赁公司租赁的，每年的租金为120万元，有关资料如表3 - 2所示。

从表3 - 2可以看出，在一定的范围内（此处为5000辆），固定成本总额（ a ＝120万元）不随着业务量水平（ x ）的变化而变动，即总是保持固定不变；而单位固定成本（ a/x ）则随着业务量水平（ x ）的增加（减少）而减少（增加）。如果用 y 表示总成本，则固定成本总额的成本习性模型可以用下式来表示：

y ＝ a

单位固定成本的成本习性模型可以用下式来表示：

y ＝ a/x

固定成本总额与单位固定成本的成本习性模型也可以用图3 - 2表示。

2 ． 酌量性固定成本与约束性固定成本

固定成本总额不受产量增减变动的影响，是有一定相关范围的。超过一定范围，固定成本总额也会变动。如例3 - 2中的厂房租赁费，如果超过一定产量，厂房空间不够，需要再增加租赁厂房时，租赁费必然会增加。

固定成本按其是否受管理当局短期决策行为的影响，可进一步细分为酌量性固定成本与约束性固定成本两类。

酌量性固定成本是指通过企业管理人员的短期决策行为可以改变其支出数额的固定成本，例如研究开发费、职工培训费、广告宣传费等。

约束性固定成本是指通过企业管理人员的短期决策行为不能改变其支出数额的固定成本，如厂房与机器设备的折旧费、保险费、财产税等。约束性固定成本主要属于经营能力成本，它是和整个企业经营能力的形成及正常维护直接相联系的，企业的经营能力一经形成，在短期内就难以作重大改变，因而与此相联系的成本也将在较长期内继续存在。

（三）总成本公式及其成本习性模型

根据上述分析，总成本按成本习性可以分为固定成本和变动成本两大类，因此，总成本公式可以表示为：

如果用 y 表示总成本， a 表示固定成本总额， b 表示单位变动成本， x 表示业务量，则上述总成本公式可改写为：

y ＝ a + bx

上述公式很重要，在混合成本分解、预测分析、决策分析和编制弹性预算时，都要应用它来进行定量分析。总成本的成本习性模型如图3 - 3所示。

二、混合成本及其分解

（一）混合成本的含义

有些成本既不完全属于变动成本，又不完全属于固定成本，而同时兼有变动成本和固定成本双重身份：其总额中的一部分随业务量的变化而增减；而另一部分则不受业务量的影响，相对固定。我们称这种成本为混合成本。

（二）混合成本的分解

混合成本的分解方法很多，最常用的有以下四种：

1 ． 账户分析法

账户分析法是根据各个成本项目及明细项目的账户性质，通过经验判断，把那些与变动成本较为接近的划入变动成本，把那些与固定成本较为接近的划归固定成本；至于那些不易简单地划入变动成本或固定成本的项目，则可通过一定比例将它们分解为变动成本和固定成本。

此法虽然粗糙一些，但简便易行，是一种实用的分解方法。不过在采用时，一定要把会计期间发生的一切异常或无效的支出都排除在外。

2 ． 合同认定法

合同认定法是根据企业与对方供应单位签订合同所规定的计价方法，来确认有关成本中哪些属于固定成本、哪些属于变动成本的一种方法。例如，企业接到电信部门的电话费账单，其中固定数额的月租费就应划入固定成本，而按通话次数收取的费用则划为变动成本。

3 ． 技术测定法

技术测定法又称工程法，是通过测定正常生产过程中投入与产出的关系，计算每单位产出量所需的投入量，从而确定固定成本和变动成本各是多少的一种方法。

在企业生产中，常常要提供有关的工程设计说明书，它规定了在一定生产量条件下应耗用的材料、燃料、动力、工时及台时消耗标准，这些数据通常可较为准确地反映出—定生产技术管理水平条件下的投入产出规律。

采用这种方法测定的结果虽比较准确，但工作量很大，特别是对某些制造费用和管理费用的明细项目，分析起来比较困难。因此，该方法通常适用于没有历史数据可供参考的企业，或已建立了标准成本制度，有现成的消耗定额资料可作为测定依据的企业。

4 ． 数学分解法

数学分解法是根据混合成本在过去一定期间内的成本与业务量的历史数据，采用适当的数学方法对其加以分解，来确定其中固定成本总额和单位变动成本，故亦称历史成本分析法。在实际工作中最常用的数学方法有高低点法、散布图法和回归直线法。 4nVemaBxZ5jWFk7N4JEQdr6GBYQme3JIAVC8W3f8g/WLIbm+3vbye42oiUXWkXgS