知识目标

◇熟悉增值税征税范围、纳税人、税率及相关税收优惠政策

◇掌握增值税应纳税额的计算方法

能力目标

◇能判断业务属于增值税哪类征税行为，会选择适用税率

◇能正确计算增值税应纳税额

任务一 增值税基本税收政策认知

任务引例

麦香食品公司下设有一个糕点生产企业和一家商务酒店。糕点生产企业主要从事各种糕点的生产、销售业务，同时还对外提供加工糕点业务（由客户提供面粉等原材料，麦香公司负责加工成糕点，并向客户收取加工费）。商务酒店主要对外提供餐饮、住宿服务。

在节日期间，麦香食品公司经常将其生产的糕点赠送给福利院、老年服务中心。

麦香食品公司会计核算制度健全，各项收入分别核算，糕点生产销售年应税销售额能达到50万元以上。

任务目标

正确分析麦香食品公司的应税行为。

（1）麦香食品公司生产销售糕点的行为、提供加工糕点的行为、对外提供餐饮及住宿服务的行为，分别属于增值税征税范围中哪种具体应税行为？

（2）麦香食品公司既从事糕点生产、销售，又从事餐饮住宿服务的行为，属于增值

税的混合销售行为还是兼营行为？如何纳税？

（3）麦香食品公司糕点生产销售年应税销售额能达到50万元以上，其属于哪类纳税人？适用的税率是多少？提供加工糕点、对外提供餐饮及住宿服务适用税率是多少？

（4）麦香食品公司将糕点赠送给福利院、老年中心行为属于何种行为？是否需要纳税？

学习任务课业单

注：学生完成学习任务，可结合任务引例中的案例，做好相应评价（在相应级别前划“√”，A、B、C代表掌握的程度由高到低）。

学习指南

一、增值税征税范围

增值税是对在我国境内销售货物、服务、无形资产、不动产或提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其取得的增值额或进口货物的金额为计税依据征收的一种流转税。

资料卡

自1983年1月1日起，我国开始试行增值税。当时的征税范围仅限于机器及其零配件、农机具及其零配件、缝纫机、电风扇、自行车5种工业品，以后征税范围逐渐扩大。1993年12月13日国务院发布了《中华人民共和国增值税暂行条例》，同年12月25日，财政部发布了《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》，上述条例和实施细则均自1994年1月1日起施行。之后，国务院以及财政部、国家税务总局又陆续发布了一些有关增值税的规定、办法。2008年11月5日对条例和实施细则进行了修订，自2009年1月1日起施行。2012年1月1日起，我国陆续开始营业税改征增值税试点工作，到2016年5月1日，营业税全部试点改征增值税，至此，营业税已退出历史舞台。我国现行增值税属于消费型增值税。

（一）征税范围的基本规定

1．销售货物、服务、无形资产或不动产

销售货物、服务、无形资产、不动产，是指在中华人民共和国境内（以下简称“境内”）有偿转让货物的所有权、有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产。

（1）销售货物，是指销售除土地、房屋和其他建筑物等不动产之外的有形动产，包括电力、热力、气体等在内。

（2）销售服务，包括提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务和生活服务。

1）交通运输服务，是指使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。

陆路运输服务，是指通过陆路（地上或者地下）运送货物或者旅客的运输业务活动，包括铁路运输服务和其他陆路运输服务（公路运输、缆车运输、索道运输、地铁运输、城市轻轨运输等）。

水路运输服务，是指通过江、河、湖、川等天然、人工水道或者海洋航道运送货物或者旅客的运输业务活动。

航空运输服务，是指通过空中航线运送货物或者旅客的运输业务活动。

管道运输服务，是指通过管道设施输送气体、液体、固体物质的运输业务活动。无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。

2）邮政服务，是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。

邮政普遍服务，是指函件、包裹等邮件寄递，以及邮票发行、报刊发行和邮政汇兑等业务活动。

邮政特殊服务，是指义务兵平常信函、机要通信、盲人读物和革命烈士遗物的寄递等业务活动。

其他邮政服务，是指邮册等邮品销售、邮政代理等业务活动。

3）电信服务，是指利用有线、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射、接收或者应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动。包括基础电信服务和增值电信服务。

基础电信服务，是指利用固网、移动网、卫星、互联网，提供语音通话服务的业务活动，以及出租或者出售带宽、波长等网络元素的业务活动。

增值电信服务，是指利用固网、移动网、卫星、互联网、有线电视网络，提供短信和彩信服务、电子数据和信息的传输及应用服务、互联网接入服务等业务活动。

卫星电视信号落地转接服务，按照增值电信服务缴纳增值税。

4）建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

工程服务，是指新建、改建各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建筑物相连的各种设备或者支柱、操作平台的安装或者装设工程作业，以及各种窑炉和金属结构工程作业。

安装服务，是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备以及其他各种设备、设施的装配、安置工程作业，包括与被安装设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业，以及被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业。

修缮服务，是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或者延长其使用期限的工程作业。

装饰服务，是指对建筑物、构筑物进行修饰装修，使之美观或者具有特定用途的工程作业。

其他建筑服务，是指上列工程作业之外的各种工程作业服务，如钻井（打井）、拆除建筑物或者构筑物、平整土地、园林绿化、疏浚（不包括航道疏浚）、建筑物平移、搭脚手架、爆破、矿山穿孔、表面附着物（包括岩层、土层、沙层等）剥离和清理等工程作业。

5）金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。

贷款，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。

直接收费金融服务，是指为货币资金融通及其他金融业务提供相关服务并且收取费用的业务活动。包括提供货币兑换、账户管理、电子银行、信用卡、信用证、财务担保、资产管理、信托管理、基金管理、金融交易场所（平台）管理、资金结算、资金清算、金融支付等服务。

保险服务，是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到合同约定的年龄、期限等条件时承担给付保险金责任的商业保险行为。包括人身保险服务和财产保险服务。

金融商品转让，是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品（包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品）所有权的业务活动。

6）现代服务，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。

研发和技术服务，包括研发服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务、专业技术服务。

信息技术服务，是指利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务和信息系统增值服务。

文化创意服务，包括设计服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。

物流辅助服务，包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、装卸搬运服务、仓储服务和收派服务。

租赁服务，包括融资租赁服务和经营租赁服务。

鉴证咨询服务，包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。

广播影视服务，包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映（含放映）服务。

商务辅助服务，包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保护服务。

其他现代服务，是指除研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务和商务辅助服务以外的现代服务。

7）生活服务，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体>育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。

文化体育服务，包括文化服务和体育服务。

教育医疗服务，包括教育服务和医疗服务。

旅游娱乐服务，包括旅游服务和娱乐服务。

餐饮住宿服务，包括餐饮服务和住宿服务。

居民日常服务，是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务，包括市容市政管理、家政、婚庆、养老、殡葬、照料和护理、救助救济、美容美发、按摩、桑拿、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

其他生活服务，是指除文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务和居民日常服务之外的生活服务。

（3）销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。

（4）销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。

在境内销售，是指销售货物的起运地或所在地在境内；销售服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；销售或者租赁的不动产在境内；销售自然资源使用权的自然资源在境内；财政部和国家税务总局规定的其他情形。

有偿是指从受让方取得货币、货物或其他经济利益。

【知识链接】

下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：

（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。

（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。

（3）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。

（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

2．提供加工、修理修配劳务

提供加工、修理修配劳务是指在境内有偿提供加工、修理修配劳务。

加工，是指受托加工货物，即由委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配，是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务；在境内提供或销售上述劳务，即应税劳务的发生地在中国境内。

3．进口货物

进口货物，是指报关进口的货物。对于进口货物，除依法征收关税外，还应在进口环节征收增值税。

（二）视同销售

一般来说，增值税征税范围界定的销售是以有偿转让为前提，而下列行为或者没有转让货物的所有权，或者只是无偿转让货物的所有权。为平衡各类经营方式及各类货物之间的税负，便于税源控制，保持增值税抵扣链条的完整、连续，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》及《营业税改征增值税试点实施办法》的规定，单位或者个体工商户的下列行为，虽然没有取得收入，也视同销售，征收增值税：（1）将货物交付其他单位或者个人代销；（2）销售代销货物；（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构在同一县（市）的除外；（4）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；（5）将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户；（6）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者；（7）将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或者个人；（8）向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；（9）向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；（10）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

二、纳税义务人与扣缴义务人

（一）纳税义务人

在我国境内销售货物、服务、无形资产或不动产以及提供加工、修理修配劳务、进口货物的单位和个人，都是增值税的纳税人。

（1）单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

（2）个人，是指个体工商户和其他个人。

（3）承包人和承租人，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下称“承包人”）以发包人、出租人、被挂靠人（以下称“发包人”）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

（二）扣缴义务人

中华人民共和国境外的单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。

思考与分析

我国将增值税纳税人按其经营规模的大小及会计核算健全与否划分为哪两类纳税人？具体认定标准是什么？

三、税率与征收率

纳税人身份确定后，不同纳税人适用的税率是不一样的。

（一）增值税税率

1．16％税率

纳税人销售货物、加工修理修配劳务、有形动产租赁服务或者进口货物，除2、4项另有规定外，税率为16％。

2．10％税率

纳税人销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，销售或者进口下列货物，税率为10％：

（1）粮食等农产品、食用植物油、食用盐。

（2）自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、二甲醚、沼气、居民用煤炭制品。

（3）图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物。

（4）饲料、化肥、农药、农机、农膜。

（5）国务院规定的其他货物。

3．6％税率

纳税人销售服务、无形资产，除1、2、4项另有规定外，税率为6％。包括提供金融服务、现代服务（有形动产租赁服务除外）、生活服务、增值电信服务、转让无形资产（转让土地使用权除外）等。

4．零税率

纳税人出口货物（国务院另有规定的除外）及财政部和国家税务总局规定销售的下列服务和无形资产，适用增值税零税率：

（1）国际运输服务。国际运输服务，是指在境内载运旅客或者货物出境、在境外载运旅客或者货物入境、在境外载运旅客或者货物。

（2）航天运输服务。

（3）向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务：研发服务、合同能源管理服务、设计服务、广播影视节目（作品）的制作和发行服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、离岸服务外包业务、转让技术。

（4）财政部和国家税务总局规定的其他服务。

税率为零不是简单地等同于免税。出口货物免税仅指在出口环节不征收增值税，而零税率是指对出口货物除了在出口环节不征增值税外，还要对该产品在出口前已经缴纳的增值税进行退税，使该出口产品在出口时完全不含增值税税款，从而以无税产品进入国际市场。

境内的单位和个人提供适用增值税零税率应税行为的，可以放弃适用增值税零税率，选择免税或按规定缴纳增值税。放弃适用增值税零税率后，36个月内不得再申请适用增值税零税率。

（二）增值税征收率

小规模纳税人和特定一般纳税人发生的特定应税行为适用3％或5％的征收率。

1．一般纳税人的征收率

（1）3％的征收率。一般纳税人发生的下列应税行为，可以选择适用简易计税方法依照3％征收率计算缴纳增值税：

1）县以下小型水力发电单位生产的电力。

2）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰。

3）原料中掺有煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣及其他废渣（不包括高炉水渣）生产的墙体材料。

4）用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。

5）销售旧货。

6）销售自己使用过的规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。

7）公共交通运输服务。

8）经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码（面向网络动漫、手机动漫格式适配）服务，以及在境内转让动漫版权（包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权）。

9）电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务。

10）以纳入“营改增”试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。

11）在纳入“营改增”试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。

12）一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务。

13）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务（甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程）。

14）一般纳税人为建筑工程老项目 提供的建筑服务。

15）一般纳税人跨县（市）提供建筑服务。

16）公路经营企业中的一般纳税人收取试点前开工的高速公路的车辆通行费。

17）纳税人销售自来水，除适用13％的税率外，也可选择按照简易办法计税。

18）典当业的死当物品销售和寄售业代委托人销售寄售物品适用3％征收率。

（2）5％的征收率。一般纳税人发生的下列应税行为，可以选择适用简易计税方法依照5％征收率计算缴纳增值税：

1）销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5％的征收率计算应纳税额。

2）销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5％的征收率计算应纳税额。

3）房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产老项目。

4）出租其2016年4月30日前取得的不动产。

发生上列应税行为的一般纳税人，也可不按简易办法而按有关对一般纳税人的规定计算缴纳增值税。选择按照简易办法计算缴纳增值税，不得抵扣进项税额，至少三年内不得变更。

2．小规模纳税人的征收率

小规模纳税人发生的应税行为，一般按3％的征收率计算缴纳增值税。下列应税行为按5％征收率计税：

（1）销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5％的征收率计算应纳税额。

（2）销售其自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5％的征收率计算应纳税额。

（3）房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目。

（4）单位、个体工商户和其他个人出租不动产（不含个体工商户和其他个人出租住房），应按照5％的征收率计算应纳税额。

四、增值税的税收优惠

增值税的免税、减税项目由国务院统一规定，任何地区、部门均不得规定免税、减税项目。增值税暂行条例及其实施细则中规定了起征点及有关减免税的优惠项目。

（一）增值税的起征点

增值税起征点的幅度规定如下：

（1）按期纳税的，为月销售额（营业额）5 000元～20 000元（含本数）。

（2）按次纳税的，为每次（日）销售额（营业额）300元～500元（含本数）。

增值税起征点的适用范围限于个人（包括小规模纳税人的个体工商户和其他个人）。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部、国家税务总局备案。

【知识链接】

为支持小微企业发展，自2018年1月1日至2020年12月31日，继续对月销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。

（二）免征增值税项目

（1）农业生产者销售的自产农产品。农业，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人。农业生产者销售的自产农产品，是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的自产农产品。农产品，是指初级农产品，具体范围由财政部、国家税务总局确定。

（2）避孕药品和用具。

（3）古旧图书，指向社会收购的古书和旧书。

（4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备。

（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备。

（6）由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品。

（7）个人销售的自己使用过的物品，指其他个人自己使用过的物品。

（8）托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务，超过规定范围的收入，不属于免征增值税的收入。

（9）养老机构提供的养老服务。

（10）残疾人福利机构提供的育养服务。

（11）婚姻介绍服务。

（12）殡葬服务。

（13）残疾人员本人为社会提供的服务。

（14）医疗机构提供的医疗服务。

（15）从事学历教育的学校提供的教育服务，超过规定标准的其他收费收入，不属于免征增值税的范围。

（16）学生勤工俭学提供的服务。

（17）农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。

（18）纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆在自己的场所提供文化体育服务取得的第一道门票收入。

（19）寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入。

（20）个人转让著作权。

（21）个人销售自建自用住房。

（22）保险公司开办的一年期以上人身保险产品取得的保费收入。

（23）被保险人获得的保险赔付。

（24）个人从事金融商品转让业务。

（25）存款利息。

（26）金融同业往来利息收入。

（27）纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

（28）福利彩票、体育彩票的发行收入。

（29）将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。

（30）符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目中提供的应税服务。

（31）根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务。

（32）财政部和国家税务总局规定的其他免税项目。

上述（8）至（31）是“营改增”过程中的过渡政策规定。

纳税人销售货物、提供应税劳务和应税服务适用免税规定的，可以放弃免税，依照增值税的有关规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。

思考与分析

某生态度假村利用临近资源优势，创办了水果特产销售中心，对外营业。其经营方式是从附近农民手中购进当地的水果特产，销售给来此度假的游人，在旅游旺季，生意火爆，水果销售收入颇丰。纳税时，该度假村办税员按销售免税农产品申报免税。

分析：请问其做法是否正确？

任务实施

根据任务引例中麦香食品公司所发生的经济业务，正确分析其各项应税行为。

任务二 增值税应纳税额计算

任务引例

荣达电视机有限公司属于增值税一般纳税人。2018年7月份发生如下与增值税有关的业务：

（1）5日，购进生产用电器元件一批，取得的增值税专用发票上注明价款200 000元，增值税税款32 000元。发生运费合计1 000元，取得货物运费增值税专用发票一张，注明运费1 000元，增值税100元。款项尚未支付。

（2）8日，购进生产用设备，设备已运达企业，取得的增值税专用发票上注明价款80 000元，增值税税款12 800元，开出商业承兑汇票一张。

（3）10日，转让一土地使用权，取得增值税专用发票上注明价款2 200 000元，增值税税款220 000元。

（4）10日，缴纳上月未交增值税112 000元。

（5）12日，采取直接收款方式销售电视机200台，价目表中标明不含税售价为3 200元／台，因购买数量较大给予10％的商业折扣，公司开具的增值税发票上分别注明了折扣额与销售额，货款尚未收到。

（6）15日，将20台新研制WT型电视机赠送给市内某老年服务机构。新研制的电视机成本为2 200元／台。

（7）18日，从劳保用品商店购入劳保用品一批，取得的增值税专用发票上注明价款1 500元，增值税税款240元，款项用现金支付。

（8）20日，购进小轿车一辆，取得的增值税专用发票上注明价款200 000元，增值税税款32 000元，款项已经支付。

（9）22日，因质量原因，某百货商场退回电视机2台，原售价每台3 200元，收到该商场主管税务机关开出的红字增值税专用发票通知单。

（10）25日，企业将10台新研制WT型电视机作为奖品发给生产标兵。

（11）28日，支付本月用电，取得的增值税专用发票上注明价款10 000元，增值税税款1 600元。款项已经支付。

任务目标

正确计算荣达电视机有限公司本月应纳增值税税额。

（注：公司以一个月为一纳税申报期限，5月份取得的增值税发票都已认证通过。）

学习任务课业单

注：学生完成学习任务，可结合任务引例中的案例，做好相应评价（在相应级别前划“√”，A、B、C代表掌握的程度由高到低）。

学习指南

增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法。

一、一般计税方法

一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式为：

当期应纳增值税＝当期销项税额－当期进项税额

因此正确计算一般纳税人应纳税额，取决于当期销项税额和当期进项税额两个因素。

（一）确定销项税额

销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。计算公式为：

销项税额＝销售额×适用税率

要想正确计算出销项税额，这里的关键点是确定销售额。

1．一般销售方式下销售额的确定

销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用是指价外向购买方收取的其他各种性质的价外费用（实属价外收入），包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

（1）向购买方收取的销项税额。

（2）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。

（3）同时符合下列条件的代垫运费：

1）承运部门的运费发票开具给购货方。

2）纳税人将该项发票转交给购货方。（在这种情况下，纳税人仅是为购货人代办运输业务，而未从中收取额外费用。）

（4）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。

2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据。

3）所收款项全额上缴财政。

（5）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。如销售货物代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费；航空运输企业代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款等。

凡价外费用，无论其在会计上如何核算，均应并入销售额计算增值税应纳税额。

增值税实行的是价外税，也就是价外征税，由购买者负担。价款和增值税税款在增值税专用发票上也是分别注明的。但在实际工作中，常常会出现一般纳税人在发生应税行为时采用销售额和销项税额合并定价的现象，这样就会形成含增值税销售额（以下简称“含税销售额”）。在计算销项税额时，必须将含税销售额换算成不含税的销售额，换算公式为：

不含税销售额＝含税销售额÷（1＋适用税率）

计税时，对增值税一般纳税人（包括纳税人自己或代其他部门）向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入再并入销售额。

【例3-1】 某公司为增值税一般纳税人，2018年5月销售钢材一批，开出增值税专

用发票中注明销售额为8 000元，税额为1 280元，另开出一张收据，收取包装费116元。计算该公司5月计税销售额。

【解】 该公司5月增值税销售额＝8 000＋116÷（1＋16％）＝8 100（元）。

2．特殊方式下销售额的确定

（1）商业折扣。

纳税人发生应税行为，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。

【例3-2】 某公司为增值税一般纳税人，2018年5月销售零部件一批，每件10元，共计10 000件，由于购买方购买数量多，按八折优惠价格出售，并将折扣部分与销售额同开在一张发票上。购买方10天内付款享受了2％的现金折扣，则计税销售额是多少？

【解】 计税销售额＝10×80％×10 000＝80 000（元）。

（2）以旧换新。

纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。所谓以旧换新销售，是指纳税人在销售过程中，折价收回同类旧货物，并以折价款部分冲减货物价款的一种销售方式。

【例3-3】 某家用电器商场为增值税一般纳税人，2018年8月采取以旧换新方式零售某型号电视机，新机每台3 200元，旧机折价200元，顾客只需支付3 000元，本月共以旧换新10台，则应税销售额是多少？

【解】 计税销售额＝3 200÷（1＋16％）×10＝27 586．21（元）。

（3）还本销售。

还本销售是指纳税人在发生应税行为后，在一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分货款的一种销售方式。该销售方式的本质是一种换取资金使用价值、到期还本不付息的融资方式。还本销售应以发生应税行为的销售价格确定销售额，不得扣除还本支出。

（4）以物易物。

以物易物是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。应注意的是，在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，则不能抵扣进项税额。

（5）收取包装物押金。

纳税人因发生应税行为而出租、出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额，税法另有规定的除外。但对逾期（一般以1年为限）未收回包装物而不再退还的押金，应并入销售额，并按应税行为发生时适用的税率计算销项税额。税法规定，对销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。

在将包装物押金并入销售额征税时，需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额征税。对于个别包装物周转使用期限较长的，报经税务机关确定后，可适当放宽逾期期限。另外，包装物押金不应混同于包装物租金，包装物租金在销货时，应作为价外费用并入销售额计算销项税额。

【例3-4】 某食品公司为增值税一般纳税人，2018年5月采取直接收款方式向某超市销售月饼一批，开出增值税专用发票中注明销售额为80 000元，税额为12 800元，另收取包装物租金500元，开出了收款收据。计算该公司5月增值税销售额。

【解】 该公司5月增值税销售额＝80 000＋500÷（1＋16％）＝80 431．03（元）。

思考与分析

纳税人在出租包装物时，同时向承租方收取了包装物租金和押金。该纳税人对租金和押金应如何进行税务处理？

（6）应税销售额的核定。

纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生视同销售行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

1）按纳税人最近时期销售同类货物、服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

2）按其他纳税人最近时期销售同类货物、服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

3）按组成计税价格确定。其计算公式为：

组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）

属于应征消费税的货物，其组成计税价格中还应包含应计征的消费税（详见模块四的有关规定）。成本利润率由国家税务总局确定。

【例3-5】 某商场为增值税一般纳税人，2018年5月份销售三批同一规格、质量的货物，每批各1 000件，销售价格（不含增值税）分别为每件120元、100元和40元。经税务机关认定，第三批销售价格每件40元明显偏低且无正当理由。计算该商场5月份增值税销售额。

【解】 本例中，税务机关已认定该商场第三批销售价格每件40元明显偏低且无正当理由，应按当月合理销售价格（120元和100元）的平均售价确定销售额，则该商场5月份增值税销售额＝［120＋100＋（120＋100）÷2］×1 000＝330 000（元）。

【例3-6】 某公司为增值税一般纳税人，2018年5月为另一企业无偿提供一次运输劳务，已知运输成本为3 500元，成本利润率为10％。则无偿提供的运输服务的销售额为多少？

【解】 根据税法规定，纳税人向其他单位或者个人无偿提供服务，属于视同销售行为，应缴纳增值税。可按组成计税价格确定其计税销售额。

计税销售额＝3 500×（1＋10％）＝3 850（元）。

（7）差额销售额的确定。

“营改增”试点期间，试点纳税人发生的下列业务计税销售额适用差额计税方式。

1）金融商品转让。按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。

金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。

金融商品转让，不得开具增值税专用发票。

2）经纪代理服务。以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。

3）融资租赁和融资性售后回租业务。提供融资租赁服务（经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人），以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。提供融资性售后回租服务（经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人），以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016年8月1日后实收资本未达到1．7亿元的，开展的融资租赁业务和融资性售后回租业务不得按照上述规定执行。

4）航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

5）试点纳税人中的一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

6）试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

7）房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

试点纳税人按照上述规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。有效凭证是指：

（1）支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。

（2）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

（3）缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

（4）扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。

（5）国家税务总局规定的其他凭证。

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

【例3-7】 某旅游公司组织30人旅游团从沈阳到上海等地10日旅游，每人收取旅游费3 000元。旅游结束，进行结算，替旅游者每人支付的房费为400元、餐费为500元、交通费为800元、门票费等费用400元。则该公司组织这次旅游的计税销售额为多少？

【解】 纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

计税销售额＝30×（3 000－400－500－800－400）＝27 000（元）。

（二）确定进项税额

进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。进项税额与销项税额是一个相对应的概念。它们之间的对应关系是：一般纳税人在同一笔业务中，销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。在一个纳税期间内，纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人当期实际应缴纳的增值税额。因为进项税额可以抵扣销项税额，直接影响纳税人应纳增值税额的多少，所以，税法对准予从销项税额中抵扣的进行税额作出了严格的规定。

1．准予从销项税额中抵扣的进项税额

一般纳税人准予从销项税额中准予抵扣的有两种情形：

（1）凭票抵扣。

1）从销售方或者提供方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

3）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

（2）计算抵扣。

纳税人从按照简易计税方法依照3％征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人处取得增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的金额和11％的扣除率计算进项税额；取得（开具）农产品销售发票或收购发票的，以农产品销售发票或收购发票上注明的农产品买价和10％的扣除率计算进项税额。进项税额的计算公式为：

进项税额＝买价×10％

式中买价包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

自2018年5月1日起，纳税人购进用于生产销售或委托受托加工16％税率货物的农产品，扣除率为12％。若纳税人购进农产品既用于生产销售或委托受托加工16％税率货物又用于生产销售其他货物服务的，应当分别核算用于生产销售或委托受托加工16％税率货物和其他货物服务的农产品进项税额。未分别核算的，统一以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额为进项税额，或以农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和10％的扣除率计算进项税额。

按规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：

2．不得抵扣的进项税额

下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（1）购进货物或接受应税劳务、应税服务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其发生的进项税额不得从销项税额中抵扣。

（2）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产所发生的进项税额不得从销项税额中抵扣。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

（3）非正常损失的购进货物及相关的加工修理修配劳务或者交通运输服务。

非正常损失是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。该货物及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务所对应的进项税额不得抵扣。

（4）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务或者交通运输服务。

（5）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

（6）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

（7）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

（8）纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

（9）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

本条第（5）项、第（6）项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通信、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

【例3-8】 某企业为增值税一般纳税人，2018年5月初，外购货物一批，支付增值税进项税额18万元。5月下旬，因管理不善，造成5月初购进的该批货物一部分发生霉烂变质，经核实造成1／3损失。计算该企业5月份可以抵扣的进项税额。

【解】 非正常损失购进货物的进项税额不得从当期销项税额中抵扣，因管理不善发生霉烂变质损失，属于非正常损失，其进项税额不能从销项税额中抵扣。

该企业5月份可以抵扣的进项税额＝18－18÷3＝12（万元）。

【例3-9】 某企业为增值税一般纳税人，既生产应税货物，又生产免税货物，2018年3月份购进动力燃料一批，支付增值税进项税额30万元，外购的动力燃料一部分用于应税项目，另一部分用于免税项目，因应税项目和免税项目使用的动力燃料数量无法准确划分，故未分开核算。该企业3月份销售应税货物取得不含增值税销售额400万元。销售免税货物取得销售额200万元。计算该企业3月份可以抵扣的进项税额。

【解】 纳税人兼营免税项目或非应税项目而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，按法定公式计算不得抵扣的进项税额。计算公式为：不得抵扣的进项税额＝当月全部进项税额×当月免税项目销售额与非应税项目营业额合计÷当月全部销售额与营业额合计。

该企业3月份可以抵扣的进项税额＝30－30×200÷（400＋200）＝20（万元）。

3．进项税额转出的确定

（1）已抵扣进项税额的购进货物（不包括固定资产）、劳务、服务，用于上述不得抵扣进项税额的项目（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外），其已抵扣的进项税额应从当期的进项税额中扣减，无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

（2）一般纳税人兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

（3）已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，用于了上述不得抵扣进项税额的项目，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

（4）购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣进项税额的40％部分，应于转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

（5）已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝（已抵扣进项税额＋待抵扣进项税额）×不动产净值率

不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100％

不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将不得抵扣的进项税额从进项税额中扣减。

不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额从进项税额中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。

【例3-10】 某增值税一般纳税人，2018年5月发生有关增值税业务如下：

（1）向农业生产者收购一批其自产的农产品作为原材料生产应税货物，在农产品收购发票上注明价款100 000元，委托运输公司运送该批货物回厂，支付运费并取得运输业增值税专用发票，运费金额1 200元，增值税120元。

（2）发生修理设备维修费，取得普通发票，注明价款32 000元。

（3）上月购进的一批生产用材料霉烂变质，已无利用价值，该批材料购进价款20 000元，已抵扣增值税3 200元。

计算该企业5月份可以抵扣的进项税额。

【解】 购进农产品可以计算抵扣进项税额；取得运费发票可以凭票抵扣进项税额；修理费用取得的是普通发票，进项税额不能抵扣；霉烂变质的材料已抵扣的进项税额应在本期转出。

该企业5月份可以抵扣的进项税额＝100 000×10％＋120－3 200＝6 920（元）

（三）确定应纳税额

在准确计算出销项税额和进项税额后，一般纳税人就可以采用“购进扣税法”计算当期应纳税额。

当期销项税额小于当期进项税额而不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

【例3-11】 某食品厂（增值税一般纳税人）主要生产各类食品，2018年5月初有尚待抵扣的增值税额2 300元。本月发生如下涉税业务：

（1）向某大型商场销售食品一批，开具的增值税专用发票上标明款项500 000元，增值税款80 000元，款项尚未收到。

（2）向某个体商店销售食品一批，共取得收入92 800元，开具普通发票。

（3）节日期间，将新开发的一种食品免费发放给职工，成本为100 000元。

（4）本月收回上月委托外单位加工的食品一批，支付加工费6 000元（不含税），食品已验收入库，并收到受托方开来的增值税专用发票。

（5）从某粮油经营部（增值税一般纳税人）购进面粉一批，取得的增值税专用发票上注明的销售额为200 000元，税额为20 000元，面粉已验收入库。

（6）因仓库管理不善，部分库存食品因包装受损而霉烂，该批食品成本12 000元，该食品的原材料为面粉，成本中原材料占40％。

（7）外购建筑涂料用于企业办公楼在建工程（新建项目），取得对方开具的增值税专用发票上注明的增值税税额为8 000元，已办理验收入库手续。

计算该食品厂当期的应纳税额。

【解】 食品霉烂属于非正常损失，其耗用的购进面粉的进项税额不得抵扣；购进涂料用于不动产在建工程，第一年抵扣比例60％。

该公司5月份可抵扣进项税额＝6 000×16％＋20 000－12 000×40％×16％＋8 000×60％＝24 992（元）。

该公司5月份应纳增值税税额＝110 400－24 992－2 300＝83 108（元）。

二、简易计税方法

简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式为：

应纳税额＝销售额×征收率

简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）

（一）确定销售额

销售额与前述所讲增值税一般纳税人的销售额所包含的内容是一致的，都是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。

【例3-12】 某商店属于小规模纳税人，2018年5月取得零售收入总额为154 500元。计算该小规模纳税人5月份的不含税销售额。

【解】 不含税销售额＝154 500÷（1＋3％）＝150 000（元）。

（二）确定应纳税额

在正确确定不含税销售额后，便能根据征收率计算其应纳税额，而与购进货物、劳务、服务支付的增值税没有任何关系。

【知识链接】

增值税小规模纳税人购置税控收款机，经主管税务机关审核批准后，可凭购进税控收款机取得的增值税专用发票，按照发票上注明的增值税税额，抵免当期应纳增值税额，或者按照购进税控收款机取得的普通发票上注明的价款，依下列公式计算可抵免税额：

可抵免税额＝价款÷（1＋16％）×16％

当期应纳税额不足抵免的，未抵免部分可在下期继续抵免。

【例3-13】 某商店属于小规模纳税人。2018年5月发生如下业务：

（1）购进饮料、食品一批，总计82 000元。当月销售给消费者个人取得销售款43 260元。

（2）销售服装给消费者个人，取得销售价款为36 050元。

（3）购进洗衣粉，共付款12 000元，当月销售给消费者个人取得销售价款2 369元。

（4）销售给某一般纳税人仪器2台，获得不含税销售额12 300元，已由税务所代开了增值税专用发票。

计算该小规模纳税人5月份应纳增值税。

【解】 该小规模纳税人购进饮料、食品及洗衣粉的价款与计算其应纳增值税款无关。

销售饮料、食品的不含税销售额＝43 260÷（1＋3％）＝42 000（元）。

销售服装不含税销售额＝36 050÷（1＋3％）＝35 000（元）。

销售洗衣粉不含税销售额＝2 369÷（1＋3％）＝2 300（元）。

该商店5月份不含税销售额＝42 000＋35 000＋2 300＋12 300＝91 600（元）。

该商店5月份应纳增值税额＝91 600×3％＝2 748（元）。

【知识链接】

（1）小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产，减按2％的征收率征收增值税，按下列公式确定应纳税额：

应纳增值税＝售价（含税）÷（1＋3％）×2％

小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，按3％的征收率征收增值税：

应纳增值税＝售价（含税）÷（1＋3％）×3％

（2）一般纳税人销售旧货、销售自己使用过的规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依3％的征收率减按2％征收增值税，按下列公式确定应纳税额：

应纳增值税＝售价（含税）÷（1＋3％）×2％

三、进口货物应纳税额的计算

纳税人进口货物时，一般纳税人和小规模纳税人一样，必须按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额。计税依据是海关核定的组成计税价格。组成计税价格和应纳税额的计算公式为：

组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税

应纳税额＝组成计税价格×适用税率

“关税完税价格”的确定将在本教材模块五中详细介绍。

如果进口货物在国内用于销售等生产经营项目，其在进口环节缴纳的增值税可以作为进行税额，在销售后的销项税额中抵扣。

【例3-14】 某商贸公司（一般纳税人）2018年5月进口一批货物（非消费税应税货物），海关审定的关税完税价格为20万元，该批货物的关税为2万元，增值税税率为16％，款项已付；当月销售该批货物，取得的不含税销售额为30万元，适用16％税率，款项已收。

计算该企业进口货物应纳增值税税额及当月应缴纳的增值税税额。

【解】

进口货物的组成计税价格＝20＋2＝22（万元）。

进口环节应纳增值税税额＝22×16％＝3．52（万元）。

当月销项税额＝30×16％＝4．8（万元）。

当月应纳增值税税额＝4．8－3．52＝1．28（万元）。

注：有关关税和消费税的内容将在后续模块中介绍。

思考与分析

增值税小规模纳税人和一般纳税人在确定增值税应纳税额上，有什么相同和不同之处？

四、增值税的会计核算

（一）一般纳税人增值税的会计核算

1．账户设置

为了准确反映应纳增值税的计算和缴纳情况，按照规定，一般纳税人应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”“未交增值税”“预缴增值税”“待抵扣进项税额”“待认证进项税额”“待转销项税额”等明细科目。

（1）“应交增值税”明细账内设置“进项税额”“销项税额抵减”“已交税金”“转出未交增值税”“减免税款”“销项税额”“出口退税”“进项税额转出”“转出多交增值税”“简易计税”等专栏。

1）“进项税额”专栏，记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产而支付或负担的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。

2）“销项税额抵减”专栏，记录一般纳税人按照现行增值税制度规定因扣减销售额而减少的销项税额。

3）“已交税金”专栏，记录一般纳税人已缴纳的当月应交增值税额。

4）“转出未交增值税”和“转出多交增值税”专栏，分别记录一般纳税人月度终了转出当月应交未交或多交的增值税额。

5）“减免税款”专栏，记录一般纳税人按现行增值税制度规定准予减免的增值税额。

6）“销项税额”专栏，记录一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产应收取的增值税额，以及从境外单位或个人购进服务、无形资产或不动产应扣缴的增值税额。

7）“出口退税”专栏，记录一般纳税人出口产品按规定退回的增值税额。

8）“进项税额转出”专栏，记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。

9）“简易计税”专栏，记录一般纳税人采用简易计税方法应缴纳的增值税额。

（2）“未交增值税”明细科目，核算一般纳税人月度终了从“应交增值税”或“预缴增值税”明细科目转入当月应交未交、多交或预缴的增值税额，以及当月缴纳以前期间未交的增值税额。

（3）“预缴增值税”明细科目，核算一般纳税人转让不动产、提供不动产经营租赁服务、提供建筑服务、采用预收款方式销售自行开发的房地产项目等，按现行增值税制度规定应预缴的增值税额。

（4）“待抵扣进项税额”明细科目，核算一般纳税人已取得增值税扣税凭证并经税务机关认证，按照现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额。包括：一般纳税人自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，按现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额；实行纳税辅导期管理的一般纳税人取得的尚未交叉稽核比对的增值税扣税凭证上注明或计算的进项税额。

（5）“待认证进项税额”明细科目，核算一般纳税人由于未取得增值税扣税凭证或未经税务机关认证而不得从当期销项税额中抵扣的进项税额。包括：一般纳税人已取得增值税扣税凭证、按照现行增值税制度规定准予从销项税额中抵扣，但尚未经税务机关认证的进项税额；一般纳税人取得货物等已入账，但由于尚未收到相关增值税扣税凭证而不得从当期销项税额中抵扣的进项税额。

（6）“待转销项税额”明细科目，核算一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，已确认相关收入（或利得）但尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额。

2．进项税额的账务处理

（1）采购等业务进项税额允许抵扣的账务处理。一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产，按应计入相关成本费用的金额，借记“在途物资”或“原材料”“库存商品”“生产成本”“无形资产”“固定资产”“管理费用”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。发生退货的，应根据税务机关开具的红字增值税专用发票做相反的会计分录。

（2）采购等业务进项税额不得抵扣的账务处理。一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费等，其进项税额按照现行增值税制度规定不得从销项税额中抵扣的，应计入相关成本费用，不通过“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目核算。

（3）购进不动产或不动产在建工程按规定进项税额分年抵扣的账务处理。一般纳税人自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额按现行增值税制度规定自取得之日起分2年从销项税额中抵扣的，应当按取得成本，借记“固定资产”“在建工程”等科目，按当期可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按以后期间可抵扣的增值税额，借记“应交税费——待抵扣进项税额”科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。尚未抵扣的进项税额待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——待抵扣进项税额”科目。

（4）货物等已验收入库但尚未取得增值税扣税凭证的账务处理。购进的货物等已到达并验收入库，但尚未收到增值税扣税凭证的，应按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账。按应计入相关成本费用的金额，借记“原材料”“库存商品”“无形资产”“固定资产”等科目，按未来可抵扣的增值税额，借记“应交税费——待认证进项税额”科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。待取得相关增值税扣税凭证并经认证后，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”或“应交税费——待抵扣进项税额”科目，贷记“应交税费——待认证进项税额”科目。

（5）购买方作为扣缴义务人的账务处理。按照现行增值税制度规定，境外单位或个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。境内一般纳税人购进服务、无形资产或不动产，按应计入相关成本费用的金额，借记“生产成本”“无形资产”“固定资产”“管理费用”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——待认证进项税额”科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”等科目，按应代扣缴的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。购买方代扣代缴增值税取得解缴税款的完税凭证时，按代扣缴的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目；同时，按完税凭证上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”或“应交税费——待抵扣进项税额”科目，贷记“应交税费——待认证进项税额”科目。

3．销项税额的账务处理

（1）销售业务的账务处理。企业销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，应当按应收或已收的金额，借记“应收账款”“应收票据”“银行存款”等科目，按取得的收入金额，贷记“主营业务收入”“其他业务收入”“固定资产清理”等科目，按现行增值税制度规定计算的销项税额（或采用简易计税方法计算的应纳增值税额），贷记“应交税费——应交增值税（销项税额或简易计税）”科目。发生销售退回的，应根据税务机关开具的红字增值税专用发票做相反的会计分录。会计上收入或利得确认时点先于增值税纳税义务发生时点的，应将相关销项税额计入“应交税费——待转销项税额”科目，待实际发生纳税义务时再转入“应交税费——应交增值税（销项税额或简易计税）”科目。

（2）视同销售的账务处理。企业发生现行增值税制度规定视同销售的行为，应当按照国家统一的会计制度进行相应的会计处理，并按照现行增值税制度规定计算的销项税额（或采用简易计税方法计算的应纳增值税额），借记“应付职工薪酬”“利润分配”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额或简易计税）”科目。

4．差额征税的会计处理

（1）企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理。按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，应当按减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）”科目，按应付或实际支付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。

（2）金融商品转让按规定以盈亏相抵后的余额作为销售额的账务处理。对于金融商品转让，可以先将含税金额一并计入“投资收益”科目；待期末一次性进行调整，借记“投资收益”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。金融商品转让盈亏相抵后出现负差，按现行增值税制度规定可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵的，企业应在账外备查登记。

5．出口退税的账务处理

出口产品按规定退税的，借记“其他应收款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目（小规模纳税人应贷记“应交税费——应交增值税”科目）。

6．进项税额抵扣情况发生改变的账务处理

因发生非正常损失或改变用途等，原已计入进项税额但按现行增值税制度规定不得从销项税额中抵扣的，借记“待处理财产损溢”“应付职工薪酬”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”“应交税费——待抵扣进项税额”或“应交税费——待认证进项税额”科目。

原不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产等，因改变用途等用于允许抵扣进项税额的应税项目的，应当在用途改变的次月调整相关资产账面价值，按允许抵扣的进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“固定资产”“无形资产”等科目；固定资产、无形资产经上述调整后，应按调整后的账面价值在剩余尚可使用寿命内计提折旧或摊销。

一般纳税人购进时已全额抵扣进项税额的货物或服务等转用于不动产在建工程的，原已抵扣进项税额的40％部分应于转用当期转出，借记“应交税费——待抵扣进项税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。

7．月末转出多交增值税和未交增值税的账务处理月度终了，企业应当将当月应交未交或多交的增值税自“应交增值税”明细科目转入“未交增值税”明细科目。对于当月应交未交的增值税，借记“应交税费——应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目；对于当月多交的增值税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费——应交增值税（转出多交增值税）”科目。

8．缴纳增值税的账务处理

（1）缴纳当月应交增值税的账务处理。企业缴纳当月应交的增值税，借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目。

（2）缴纳以前期间未交增值税的账务处理。企业缴纳以前期间未交的增值税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

（3）预缴增值税的账务处理。企业预缴增值税，借记“应交税费——预缴增值税”科目，贷记“银行存款”科目。月末，企业应将“预缴增值税”明细科目余额转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费——预缴增值税”科目。

9．增值税期末留抵税额的账务处理

兼有销售服务、无形资产或者不动产的原增值税一般纳税人，截止到纳入“营改增”试点之日前的增值税期末留抵税额按照现行增值税制度规定不得从销售服务、无形资产或不动产的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。

纳入“营改增”试点当月月初，原增值税一般纳税人应按不得从销售服务、无形资产或不动产的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。

10．增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的账务处理

按现行增值税制度规定，企业初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减的，按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目（小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目），贷记“管理费用”等科目。增值税税控系统专用设备作为固定资产核算的，则贷记“递延收益”科目；在后续固定资产折旧期间，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。

（二）小规模纳税人的会计核算

增值税小规模纳税人，其应纳增值税税额也要通过“应交税费——应交增值税”明细科目核算，只是由于小规模纳税人不得抵扣进项税额，不需要在“应交税费——应交增值税”科目的借贷方中设置若干专栏。

小规模纳税人发生销售业务（或视同销售），按现行增值税制度规定计算的销项税额（或采用简易计税方法计算的应纳增值税额），贷记“应交税费——应交增值税”科目。

按现行增值税制度规定小规模纳税人发生相关成本费用允许扣减销售额的，应当按减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税”科目。

月末缴纳当月应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

小规模纳税人初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减的，按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税，贷记“管理费用”等科目。增值税税控系统专用设备作为固定资产核算的，则贷记“递延收益”科目；在后续固定资产折旧期间，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。

任务实施

根据任务引例中荣达电视机有限公司2018年7月的业务，为荣达电视机有限公司计算确定当期的销项税额、当期的进项税额及当期应纳增值税额。

知识检测

一、单项选择题

1．增值税是对中国境内生产销售货物、提供加工、修理修配劳务、进口货物、提供应税服务的（ ）为征税对象征收的一种税。

A．营业额 B．销售额 C．增值额 D．增值率

2．下列各项中，属于增值税生活服务征收范围的是（ ）。

A．物流辅助服务B．广播影视服务

C．提供餐饮服务D．鉴证服务

3．根据《增值税暂行条例》规定，企业下列（ ）行为视同销售货物，计征增值税。

A．购进材料用于在建工程B．自产货物发生非正常损失

C．自产货物用于集体福利D．外购食品用于集体福利

4．下列行为中，属于视同销售，征收增值税的是（ ）。

A．某商店为服装厂代销服装B．某商场将外购的部分食品用于职工福利

C．单位向其他单位转让不动产

D．某商场将外购的床单用于内部招待所

5．增值税实行（ ）税率。

A．定额B．比例C．累进D．平均

6．我国对购进农产品的增值税扣除率为（ ）。

A．6％B．10％C．3％D．17％

7．根据《增值税暂行条例》规定，适用11％税率的是（ ）。

A．提供加工、修理修配劳务B．销售专利技术

C．有形动产租赁D．运输业提供运输劳务

8．增值税一般纳税人外购下列货物，不允许抵扣进项税额的是（ ）。

A．外购工程物资B．外购厂房

C．外购用于福利的货物D．外购设备修理用备件

9．某一般纳税人某月将产品分别以100元、110元和50元（被认定为偏低价格且无正当理由）的单价销售给甲、乙、丙各100件，则该月的销售额应被核定为（ ）。

A．26 000元B．31 500元

C．30 000元D．33 000元

10．某商场（增值税一般纳税人）以“买一赠一”方式销售货物。本期销售A商品50台，每台售价（含税）4 640元，同时赠送B商品50件（含税单价为23．20元／件）。A、B商品适用税率均为16％。该商场此项业务应申报的销项税额是（ ）。

A．32 160元B．32 000元

C．33 830元D．32 830元

二、多项选择题

1．下列选项中属于我国增值税纳税人的有（ ）。

A．生产销售并安装钢制门窗的纳税人 B．个人为其受雇用的公司提供修配劳务

C．专门从事进口货物的单位D．从事运输劳务的运输企业

2．根据我国现行增值税的规定，纳税人提供下列服务应当缴纳增值税的有（ ）。

A．汽车的租赁B．汽车的修理

C．餐饮服务D．邮政服务

3．下列业务中，属于增值税视同销售行为的有（ ）。

A．单位向其他单位无偿提供运输服务B．单位无偿转让不动产

C．外购的货物用于集体福利D．自产产品用于个人消费

4．增值税一般纳税人销售货物适用10％税率的有（ ）。

A．销售农药B．销售钢材

C．销售图书D．销售自来水

5．根据《增值税暂行条例》的规定，下列各项中，免征增值税的有（ ）。

A．将自产产品对外捐赠B．将自产产品用于集体福利

C．农业生产者销售自产农产品D．直接用于教学科研的进口仪器

6．下列各项中属于视同销售行为应当计算销项税额的有（ ）。

A．将自产的货物用于非应税项目B．将购买的货物委托外单位加工

C．将购买的货物无偿赠送他人D．将购买的货物用于集体福利

7．纳税人销售货物或提供劳务时收取的下列费用应并入销售额的有（ ）。

A．手续费B．受托加工收取的消费税

C．增值税额D．奖励费

8．下列进项税额不得从销项税额中抵扣的有（ ）。

A．用于应税项目的应税劳务的进项税额

B．用于免税项目的应税劳务的进项税额

C．用于集体福利的购进货物的进项税额

D．用于非正常损失的在产品购进货物的进项税额

9．对增值税视同销售行为征税，根据不同情况，要按（ ）确定其销售额。

A．当月或近期同类货物的平均成本价

B．当月或近期同类货物的平均销售价

C．当月或近期同类货物的最高售价

D．组成计税价格

10．根据我国营业税改征增值税的相关规定，下列属于交通运输业增值税应税服务的是（ ）。

A．陆路运输B．铁路运输

C．航空运输干租业务D．管道运输

技能训练

1．甲公司为增值税一般纳税人，增值税税率为16％，2018年10月发生的有关业务如下：

（1）6日，签发一张商业承兑汇票购入材料一批，增值税发票上注明的货款为163万元，增值税税额为26．08万元。材料已验收入库。

（2）10日，收到乙公司作为资本投入的材料一批，并验收入库。投资合同约定该批原材料价值（不含可抵扣的增值税进项税额）为142万元，增值税进项税额22．72万元，乙公司开具增值税发票。假定合同约定的价值与公允价值相等。

（3）15日，销售购进材料一批，开出增值税发票上注明的售价为171万元，增值税额为27．36万元。款项已由银行收妥。该批材料的实际成本为168万元。

（4）20日，因自然灾害毁损上月购入的材料一批，成本14万元，该批材料购入时支付增值税为2．24万元（已抵扣进项税）。经保险公司核定应赔偿10万元，款项尚未收到，其余损失已经有关部门批准处理。

（5）22日，销售产品一批，增值税发票上注明的货款为280万元，增值税税额为44．8万元。

（6）25日，在建工程（新建项目）领用上月购入材料一批，成本20万元，该批材料购入时支付增值税为3．2万元（已抵扣进项税）。

（7）28日，将一批产品赠送给某福利机构，该批产品的成本为15万元，不含税售价22万元。

要求：计算该企业本月应纳增值税税额。（答案中金额单位用万元表示。）

2．某设计公司为增值税一般纳税人，某月发生下列经济业务：

（1）为甲个人提供服装设计服务，取得含税收入10万元。

（2）为乙个人提供创意策划服务，取得含税收入8万元。

（3）为丙企业提供环境设计服务，取得收入6万元。

（4）为丁个人提供美容服务，取得收入2 000元。

（5）购进办公用电脑，取得增值税专用发票上注明税款500元。

（6）购进墙纸一批用于装饰旧办公楼，取得增值税专用发票注明增值税税款3 000元。

（7）购进食堂用干果一批，取得增值税专用发票上注明增值税税款4 000元。

（8）委托运输公司（增值税一般纳税人）将购进的电脑运回公司，取得增值税专用发票，注明运输费金额为2万元，增值税0．32万元。

要求：计算该公司当月的应纳增值税税额。

3．某小型工业企业是增值税小规模纳税人。2018年5月发生下列经济业务：

（1）购进原材料一批，支付货款13．39万元（含增值税）。

（2）基本建设工程领用上月购入材料一批，成本为2．06万元。

（3）取得含税销售收入22．66万元。

（4）将一批新产品作为福利发放给职工，产品成本为5万元，成本利润率为10％。

要求：计算该企业当月的应纳增值税税额。 nh94jgHkBoHKbyJxOijY79iMC0g783jhCNawd2ZkQAw0fnj2RAb/7LhHjQKTujnv