2.3　我国目前舞弊审计现状分析

近年来，国家审计、注册会计师审计和内部审计及其他监管部门一直致力于预防和发现舞弊行为，发现、揭示了大量的舞弊行为，移交纪检监察及司法部门处理。审计作为国家经济健康运行的“免疫系统”，充分发挥了审计在监督财政资金安全、揭示舞弊及腐败行为中的“守护神”作用。

2.3.1　国家审计与纪检监察揭示的舞弊情况

近年来，国家审计紧紧围绕反腐、改革、发展，着力揭露重大违法违纪问题，深入揭示体制机制制度性问题，及时反映经济社会发展中的突出矛盾和风险，维护国家经济安全和服务可持续发展。从2003年查出原华中电业管理局局长、华中电力集团公司总经理林孔兴非法牟利8 300多万元，到2007年审计揪出“国门巨贪”——首都机场集团公司原董事长李培英受贿金额2 661余万元、贪污8 250万元的舞弊案件 ，再到2009年对京沪高铁跟踪审计揭出刘志军舞弊案件，国家审计一直在揭露重大损害群众利益、重大违纪违法、重大履职不到位、重大风险隐患、促进舞弊揭示、反腐败和维护国家安全中发挥着“利剑”作用。

1．国家审计违规金额及处罚金额逐年上涨

根据中国审计年鉴数据统计，2004—2013年，国家审计共对1 446 236个单位进行了政府审计，在政府审计工作报告中共披露违规金额421 246. 52亿元，审计决定书中处理处罚金额（含处理处罚金额中应上缴财政金额、应减少财政拨款或补贴金额、应归还原渠道资金额及应调账处理金额四类）共631 129.63亿元 （如表2-1所示）。

注：中国审计年鉴2004—2006年均未披露违规金额，2007年始披露违规金额，此表中2004—2006年违规金额以审计决定处罚金额填列。

近十年来，政府审计每年审计的单位数基本为12万～16万个，既包括审计署及特派办直接审计的单位，又包含各省、市、自治区等审计机关审计的单位。政府审计单位除2009年、2012年小幅下挫外，每年递增，十年间平均每年上涨2%（如图2-1所示）。

中国审计年鉴最新统计数据显示，政府审计报告近十年披露的违规金额逐年上涨，十年间平均每年增长率达25%。政府审计决定处罚金额在2012年大幅上涨，至2013年达到192 502.59亿元（如图2-2所示）。政府审计绩效工作报告显示，2015年，审计署（不含省市自治区审计机关）共审计376个部门和单位，根据法律法规和审计工作需要，还对7 633个单位进行了延伸审计和调查。通过审计发现问题的整改，促进增收节支2 885.12亿元，挽回（避免）损失166.79亿元，核减投资额5.45亿元，促进拨付资金到位447.36亿元，被审计单位缴纳其他资金356.57　亿元、调账处理170.68亿元；移送重大违纪违法问题线索和事项905件、涉及人员5 750人；提交审计报告和专题报告2 775篇，提出审计建议1 456条，促进新开工和完工项目18 862个，以及取消和清理行政审批、资质认定和收费等486项，推动被审计单位制定整改措施2 263项，促进建立健全规章制度1 971项 。

政府审计报告及审计署绩效报告系列数据说明：政府审计在舞弊揭示、反腐败中起到了越来越重要的作用，有力保障了财政资金安全、促进了经济良性循环与社会秩序健康发展。但从另一个侧面也说明，政府审计在不断加大审计规模和审计力度的情况下，被揭示的舞弊及腐败行为越来越多，但仍然存在大量的舞弊行为未被揭示。

2．腐败案件呈巨额化、群体化、高官化

腐败是政府机关、行政事业单位高层管理者舞弊的特例。党的十八大以来，随着国家反腐及审计力度的不断加强、人民群体意识的提升，被审计、纪检、监察、反贪等部门揭示的舞弊行为越来越多。国内政府机关腐败问题高发，呈现显著的巨额化、群体化、高官化特征。一些腐败行为被揭露后，金额巨大，涉案人员众多，经济上形成利益共同体，往往引发所辖地区官场的“大面积塌方”。据中纪委网站公开数据，2014—2016年，中纪委累计通报侵害群众利益的不正之风和腐败问题6 922起，涉及10 216人次；2014年和2015年两年落马中管干部141人、厅局级干部783人 。分析近几年高官落马原因，收受巨额贿赂、以权谋私、收受财物等腐败行为占落马原因前三名。虽然高官落马不一定仅仅是由审计揭示的舞弊行为，群众举报、巡视发现、纪检或反贪查办处置的高官舞弊占相当大的比例，但作为国家治理监督机制中的重要组成部分，审计、纪检监察、反贪等职能部门职责分工不同，却殊途同归，都在揭示舞弊、惩治腐败、维护社会经济秩序方面发挥了各自的作用。

虽然近年来国家审计及纪检监察查办的舞弊案件逐年增多，涉及金额巨大，但舞弊案件仍层出不穷。随着法制建设的完善、人们意识水平的提升、审计力度的加大，舞弊案件应越来越少，为何被揭示的舞弊行为呈上升态势？一个严峻的问题值得我们深思：是否被揭示的舞弊仅仅是冰山一角？现实生活中仍有大量的舞弊行为被掩盖，需要审计人员采用先进技术去探究。

2.3.2　外部监管舞弊揭示情况

近年来，中国证监会、证券交易所在监管方面的要求越来越高，注册会计师审计发挥了重要作用。目前，被审计、监管等部门揭示并处罚的上市公司舞弊情况呈现以下明显特点。

1．舞弊次数多、舞弊行为集中

根据中国上市公司违规处罚信息统计，1994—2015年，共有1 485家中国A股上市公司3 702次违规披露被证监会及其他监管部门处罚，其中单项违规共1 280次，多项违规2 422次；涉及上市公司违规2 642次，其余1 060次为高管违规。由于存在一份处罚报告中包含同一公司多年度、多类舞弊情况，将舞弊年度、舞弊类别分别拆分后，舞弊类别次数共13 165次 。舞弊行为按类别汇总如表2-2所示，按年度汇总如图2-3所示：

1994—2015年，1 485家公司16类违规行为共13 165次，违规次数最多的类别前四项为其他2 929次、推迟披露2 545次、重大遗漏2 289次、虚假记载（误导性陈述）1 641次（如表2-2所示）。舞弊行为集中于推迟披露、重大遗漏、虚假记载（误导性陈述）、占用公司资产、违规买卖股票、虚构利润、违规担保等，上述舞弊行为常基于管理层利益需求，存在主观故意，为了不当得利损害了投资人、债权人及潜在投资者的利益，社会危害极大。

在上市公司按年度分类的舞弊次数汇总图中（如图2-3所示）可以看出，2000—2004年，年度舞弊类别次数进入上涨期，2005年和2006年有小幅收敛，2007—2012年违规披露行为大幅增长，至2012年达到峰值共1 515次违规行为；2013年后随着上市公司对内部控制披露要求的加强，舞弊行为大幅减少，2015年仅有178家公司288次违规行为。

2．同一公司连续多年、多类舞弊频繁发生

近年来，多家公司连续多年、多类违规行为频繁发生。1 485家上市公司违规行为中，违规次数最多的前十家公司合计违规850次（如表2-3所示）。浏阳花炮15年中共存在113次违规行为（如表2-4所示）。其中2005年13次违规行为分别于2006年度、2007年度、2010年度和2011年度被中国证监会处罚，上海证券交易所、上市公司各自发布相应处罚公告及整改公告，违规行为包含其他、擅自改变资金用途、推迟披露、违规买卖股票、虚构利润、虚假记载（误导性陈述）、占用公司资产及重大遗漏八类。15年间浏阳花炮共出现20次虚假记载（误导性陈述）行为、15次重大遗漏、13次占用公司资产、擅自改变资金用途、虚构利润等违规行为，对投资者、债权人造成重大损失及影响。

注：违规次数为按年度、违规类别拆分后的次数；同一年度多种违规行为本研究计为多次违规。

3．工业类公司舞弊集中度高

在选定的原始样本中，按行业大类对舞弊公司的数据进行分析，其中工业类公司舞弊数量最多，达到8 955次（如表2-5所示）。按中国证监会公布的《上市公司分类与代码》中行业细分标准统计，化学原料及化学制品制造业、综合类、医药制造业、电气机械及器材制造业类公司舞弊次数最多（如表2-6所示）。

注：本表中的行业以中国证监会公布的《上市公司分类与代码》为准。其中综合类根据上市公司行业分类明细B类包括林业，农、林、牧、渔服务业，农业，牲畜饲养放牧业，畜牧业，渔业，装修装饰业等7类，其中649次违规中农业类公司436次，占综合类的67%。

4．处罚力度不足

一家公司同类违规、同年度多类违规频繁发生的现象值得监管部门深思：为何这些公司屡罚屡犯？是否由于违法违规成本过低？是否存在监管不到位、处罚不力的现象？

证监会、证券交易所、发改委、物价局、法院等多个监管部门1994—2015年共对3 702次违规行为采取了谴责、批评、警告、没收非法所得、罚款及其他等六种处罚方式，其中共有557次给予了罚款、没收非法所得的处罚，占总处罚方式的15%，处罚总金额为1 715 469 602.69元，平均每次3 079 837.71元；其余3 145次均采取警告、罚款、批评等处罚方式，占总处罚方式的85%。在557次罚款、没收非法所得的处罚中，有283次是处罚上市公司，占罚没处罚方式的51%，占2 642次上市公司违规次数的10.7%，处罚金额共计915 235 382.19元，平均每次3 234 047.29元；其余274次是对高管处罚，占罚没处罚方式的49%，占1 060次高管违规次数的25.8%，处罚金额共计800 234 220.50，平均每次2 920 562.85（如表2-7所示）。

注：数据基于截至2017年4月CSMAR财经系列研究数据库中的违规数据经统计分析所得。

5．超1/3舞弊上市公司显示存在控制缺陷

对3 702个舞弊上市公司样本数据进行分类、分年度拆分后，形成单年度、单类别违规数据。经统计分析，共有1 485家上市公司累计4 502个年度存在13 165类不同违规行为。

对比分析该类公司内部控制审计意见、内部控制评价报告后发现：内部控制是影响舞弊的重要因素。①从内部控制是否存在缺陷来看，共有532家公司、875个年度存在12 269类违规行为，约占1 485家违规上市公司的35.8%；②从内部控制有效性来看，共有28家内部控制无效的公司在28个年度内存在972类违规行为；③从内部控制审计意见来看，共有106家公司、352个年度共1 855类违规行为被出具了非标准内部控制审计意见；④综合来看，共有559家公司、1 051个年度存在13 413类违规行为，其内部控制评价报告显示该公司存在内部控制缺陷、内控无效或被出具了内控非标准审计报告，约占1 485家违规上市公司的37.6%。

*注：内控评价报告中内控缺陷项＝1表示存在内部控制缺陷；内控有效性＝1表示内控无效；内控意见＝1表示内控审计报告出具了非标准审计意见。

综上所述，根据目前我国注册会计师审计揭示出的舞弊情况可知，工业企业舞弊高发。同一企业、同年度多种舞弊频发。内部控制薄弱为舞弊提供了机会，舞弊处罚力度不足是目前注册会计师审计中存在的共性问题。

2.3.3　内部审计舞弊揭示情况

根据审计年鉴统计数据，2005—2014年344家单位内部审计部门共对264 680个审计项目进行了审计，发现了4 488 324.36万元的问题金额，处罚金额达18 067.43万元，共对15 824个责任人进行了处罚，移交纪检监察40人。

内部审计披露问题金额最多的前十家单位及年度如表2-10所示。其中四家商业银行，其余为电力、煤炭、钢铁等传统制造业及通信、酒类企业。这些数据一方面可能意味着商业银行内部审计在监管力度上明显高于其他行业；另一方面也可能表明商业银行舞弊风险高于其他行业的特征。而电力、煤炭、钢铁等传统制造业可能是由于员工长期以来的潜在认识不到位，员工存在舞弊动机，加之管理不细致、内部控制存在缺陷、存在舞弊机会等原因造成舞弊问题严重。

其余社会组织、单位内部审计人员也在相应岗位上发挥了审计监督的职能。由于内部审计相对分散，各单位内部审计人员在揭示舞弊方面无相应汇总数据。但根据近年来的个案报告分析，随着各组织法律意识和合规意识的增强，对内部审计的重视程度越来越高，各组织内部审计部门也发挥了巨大作用。2012年，因淘宝小二腐败问题严重影响了诚信经营、公平竞争等正常的商业规则，阿里巴巴开始了内部反腐败调查，5月廉政部公布了22起员工受贿案例，查处违规员工27名，其中6名阿里员工和3名外包人员被移送司法机关，至此，阿里巴巴拉开了阿里反舞弊的大幕。2014年，华为内部审计部门揭示了内部员工以权谋私、参股经销商、安插渠道截留利润、诈骗分赃、合谋销赃等舞弊行为，根据2014年8月公布的数据，查实内部有116名员工涉嫌腐败，涉及69家经销商，其中4名员工已被移交司法处理。2016年10月，京东首次公布了10起员工收受贿赂、职务侵占、索要礼品、接受宴请等舞弊案件，涉及13名京东员工，3名员工被移送司法机关；2017年5月，京东又公布了6起公司员工舞弊案件。

由各大民营企业轰轰烈烈的内部审计及反腐举措可以看出，各企业、组织的内部审计部门在反舞弊、反腐败的战线上发挥着越来越重要的作用。内部审计有效促进了社会经济的健康发展，提高了组织的治理水平，提升了组织的生命力和健康度。但是，内部审计在舞弊审计道路上仅仅迈出了一小步，随着现代化进程步伐的加快，企业内部控制依然存在薄弱环节，仍有大量的舞弊行为未被揭示，关键风险点的控制仍需加强，内部审计任重道远。 Ax8QJy9sXyGiFaK9XaR4VynpoT6Xm6iDa2VR+vCZkyQuiKGVy1pfg8d4NH/JMvP2