下载掌阅APP，畅读海量书库
立即打开
（一）行政相对人需要注意的事项
以下列举了在涉税文书送达程序中不符合规定的情形，行政相对人可以以此作为税务行政复议、诉讼的抗辩理由：
1. 在直接送达中，按照相关法律规定，受送达人（即行政相对人）为公民的，应当由其本人直接签收；本人不在的，税务机关应交由其同住成年家属签收。这里就有范围限制，必须同时满足同住、成年及家属三个构成要件时才符合法定程序，若税务机关交与不同住成年家属签收即视为无效送达。受送达人为法人或者其他组织的，应当由法人的法定代表人或者其他组织的主要负责人签收，应注意实践中财务负责人也可以签收涉税文书，但财务室一般人员签收视为无效送达。
2. 在留置送达过程中，有的税务机关执法人员认为留置送达仅仅就是被送达对象不在或拒收，将相关文书放置他的住处或者办公场所，就进行了留置送达；有的税务机关执法人员未在送达回证上记明拒收理由和日期。上述行为均属于程序违法。
3. 在委托送达过程中，税务机关执法人员直接送达文书有困难的情况下，可以委托其他有关机关或者单位代为送达，而不能委托个人进行送达。《税收征收管理法实施细则》第104条明确规定：“直接送达税务文书有困难的，可以委托其他有关机关或者其他单位代为送达，或者邮寄送达。”
4. 在邮寄送达过程中，税务机关未采用可查询的方式邮寄、未按照规定填写被送达人姓名或单位的全称、未在快递单号上标明邮寄文件名称。
5. 随意使用公告送达，未按照法律的规定在特定的情形下进行公告送达。公告送达的前提条件是：同一送达事项受送达人数众多的或者采用直接送达、留置送达、邮寄送达、委托送达等方式都无法送达的情形下才能选用公告送达。
6. 税务机关内部人员不仅包括在编制内的正式职员，还包括税收协助人员，而在编制内的正式职员中又包括不具备税务执法资格的正式职员。由这些人员送达税务文书、送达回证并签名，或者由不具备税务执法资格的税务机关内部某部门以其名义送达税务文书，都可能因为执法主体错误，而导致其送达行为属于无效法律行为。例如，由某稽查局审理科以其名义送达税务文书，就不符合规定。
7. 在文书送达过程中，税务执法人员未依法出示《税务检查证》亦不符合法律规定。
（二）税务机关需要注意的事项
1. 税务文书的直接送达
直接送达，指的是税务执法人员将税务文书直接交给受送达人的方式。直接送达是税务文书送达方式中最基本的送达方式。税务文书送达应以直接送达为原则，凡是能够直接送达的，都应当采用直接送达的方式。
（1）具体方法：
①将税务文书直接送交受送达人本人，由其签收。
②受送达人本人不在时，将税务文书交其同住成年家属签收。
③受送达人是单位经营者或者其他组织的，应当由单位经营者的法定代表人、其他组织的主要负责人或者该单位经营者、组织的财务负责人、负责收件的人签收；受送达人是个体工商户的，由个体工商户本人或者委托的代理人签收。
④受送达人有代理人的，可以将税务文书送交其代理人签收。
（2）直接送达中应当注意如下问题：
①受送达人本人在时，必须由其本人进行签收。
②受送达人本人不在时，可以由其同住的成年家属进行签收，这时候要特别注意只有符合同住、成年及家属这三项前提条件时，才能由其进行签收。
③在同住成年家属进行签收后，应当要求其提供户口本、身份证原件进行查验并复印备案。
④应当注意单位经营者没有依法进行工商登记的法定代表人、主要负责人，或者没有在税务机关备案的财务负责人是没有签收权的；经过税务登记的纳税人，一般财务人员是没有签收权的，必须是经过税务机关备案登记的财务负责人才享有签收权。负责收件的人作为签收人时，应持有加盖印章的证明材料。
⑤代理人作为签收人时，必须要求其提供书面代理协议及授权委托书原件，查验后备案。
2. 税务文书的留置送达
留置送达，指的是向受送达人或有资格接受送达的人送交需要送达的税务文书时，受送达人或有资格接受送达的人拒绝签收，税务执法人员依法将税务文书留放在受送达人的住所的送达方式。
（1）留置送达的前提条件是：受送达人或者其他签收人拒绝签收税务文书时。也就是说，必须受送达人本人或者其他符合条件的签收人在场，并且拒绝签收才适用这一送达方式。
（2）留置送达中应当注意如下问题：
①注意受送达人住所一般包括受送达人的生产经营地址、办公场地、办公地点或者住所。
②在留置送达中必须有见证人签字。
③见证人的选择一般上应当选择有关基层组织。对于公民担任见证人时，应查明与受送达人之间是否具有利害关系，并应当核实其身份，并将身份证复印件留存备案。
④受送达人或者其他签收人拒绝签收税务文书的，税务执法人员应当在送达回证上记明拒收理由和日期，并由税务执法人员和见证人签名或者盖章。
3. 税务文书的委托送达
委托送达，指的是税务执法人员直接送达税务文书有困难时，委托其他机关或者单位代为送达税务文书的方式。
（1）适用委托送达的前提条件是：税务机关直接送达税务文书有困难。
（2）委托送达中应当注意如下问题：
①其他机关或者单位是指其他国家机关和事业单位或者群众性自治组织。
②个人不能接受税务机关委托送达税务文书；税务机关也不能委托个人送达税务文书。
③委托送达税务文书的，以签收人或者见证人在送达回证上签收或者注明的收件日期为送达日期，而不是以委托日期为送达日期。
4. 税务文书的邮寄送达
邮寄送达，指的是税务机关直接送达税务文书有困难的，通过邮局采用挂号信的方式将税务文书邮寄给受送达人的方式。
（1）适用邮寄送达的前提条件是：税务执法人员直接送达有困难的。
（2）邮寄送达中应当注意如下问题：
①挂号邮寄送达税务文书，应当采取邮政特快专递方式。
②税务执法人员应当向受送达人提供或确认自己的税务文书送达地址。可以要求受送达人签署税务文书送达地址确认书，也可以要求受送达人本人或单位经营者的法定代表人（负责人）在询问笔录中确认。提供或确认税务文书送达地址的内容，应包括详细地址、邮政编码和具体联系电话等内容。受送达人委托他人代收税务文书的，应当明确代收人的姓名或名称、代收地址、邮政编码和代收人的联系电话等内容。
③查明受送达人的住所地、经常居住地和经营场所。如果个体工商户的经常居住地与户籍登记的住所地不一致，单位经营者或其他组织现住所地（经营场所）与法定机关登记备案的住所地（经营场所）不一致，应当由受送达人确认或调取相关证据印证，并尽量要求受送达人确认税务文书的送达地址。
④受送达人未提供或确认税务文书送达地址的，要注意以下几点：
第一，个体工商户以其户籍登记中的住所地或经常居住地为送达地址。先以受送达人经常居住地为邮寄送达地址，如果通过该地址无法送达（包括查无此址、查无此人、无人签收等情形），再向受送达人户籍登记中的住所地、个体工商户的经营场所以及该受送达人其他居住地挂号邮寄送达税务文书。
第二，单位经营者或者其他组织以其工商登记或者其他依法登记、备案的住所地（主要经营场所）为送达地址。如果受送达人承认自己的实际住所地（主要经营场所）已改变但尚未办理变更登记备案手续，先以受送达人实际住所地（主要经营场所）为邮寄送达地址，通过该地址无法送达的，再向受送达人在法定机关登记备案的住所地（主要经营场所）挂号邮寄送达税务文书。如果有证据证明受送达人实际住所地（主要经营场所）已改变但未办理变更登记备案手续，受送达人亦未确认，可以同时向受送达人实际住所地（主要经营场所）、在法定机关登记备案的住所地（主要经营场所）挂号邮寄送达税务文书。
⑤准确填写收件人姓名或名称、联系电话，注明内装税务文书的名称和文号，并将EMS单据保存好。
⑥注意查询签收情况，固定相关证据。
第一，邮政企业退回挂号信件的，视退回原因采取相应措施。邮政企业注明收件人拒绝签收的，视为采取正常途径无法送达，依法适用公告送达程序送达税务文书。邮政企业注明退回原因为“查无此址、查无此人、收件人已搬迁”等情形的，应注意核实受送达人是否有其他通信地址。如果无法查到受送达人其他通信地址的，依法适用公告送达程序送达税务文书。如果确实有其他通信地址，可以向这些通信地址挂号邮寄法律文书；仍然无法送达的，依法履行公告送达程序。因受送达人自己提供或者确认的送达地址不准确导致挂号信件退回，法律、法规、规章、司法解释或行政解释明确退回之日视为送达之日的，从其规定。特别提醒：邮政企业退回的挂号信件，不要拆封，连同退信凭单一并存档。
第二，挂号信件未退回的，及时向邮政企业查询签收情况，调取签收情况证明或者复印签收回执（通过邮政特快专递的，可通过网站或者电话查询）。有下列情形之一的，属于已经依法送达：受送达人本人签收；与受送达人同住的成年家属签收；受送达人是单位经营者或者其他组织，其法定代表人（主要负责人）或者办公室、收发室、值班室的工作人员签收；受送达人指定的代收人签收。其他人员签收的，可以采取以下方式确认：向受送达人复核确认其是否收到相关法律文书，或者是否同意收件人签收。向实际签收人调查核实是否已向受送达人转交相关税务文书，或者虽然尚未转交但确属受送达人同意其签收。向邮政企业或其投递员核实，是否经受送达人同意交此实际签收人签收。如果无法证明受送达人收到税务文书，也无法证明实际签收人获得受送达人同意，应当依法重新送达相关税务文书，确实无法采取正常途径送达的，依法适用公告送达程序送达税务文书。
⑦邮寄送达的，以挂号函件回执上注明的收件日期为送达日期，并视为已送达。
5. 税务文书的公告送达
公告送达，指的是在受送达人下落不明或者用其他方式无法送达的情况下，税务机关通过公告将税务文书有关内容告知受送达人的一种特殊的送达方式。
（1）适用公告送达的前提条件是：必须是同一送达事项的受送达人众多或者采用直接送达、留置送达、委托送达和邮寄送达等方式无法送达的情形出现时才能适用。
（2）公告送达中应当注意如下问题：
①只有在穷尽了前4种送达方式后仍不能送达的情况下，才能适用公告送达方式送达税务文书。
②应当按照法律规定确定公告期间。
③在公告送达的方式上，如果采取张贴公告的方式，应当在纳税人的住所地、经营地发布公告。如果采取登报的方式，应当是在纳税人住所地、经营地范围内发行量较大的公开发行的报纸上刊登公告，一般应当在标有CN标志的当地报纸上进行公告。
④公告内容应当表述清楚完整，应当向受送达人告知要送达的文书名称、字号以及相关处罚或者处理内容。
⑤公告送达税务文书，自公告之日起满30日，即视为送达。
6. 必须向行政相对人送达税务文书
税务执法人员制作了税务文书之后，就必须向受送达人送达，否则就不在受送达人层面发生法律效力。因此，规范制作并依法向受送达人送达税务文书是防控风险的有效手段。当然，送达税务文书还必须取得《税务文书送达回证》。
7. 必须由税务执法人员送达税务文书
税务机关的执法资格分为两个层面，一个是税务机关层面，必须具备执法主体资格，其载体是《税务行政执法主体资格证》；另一个是税务执法人员层面，必须具备执法资格，其载体是《税务检查证》。只有持有《税务检查证》，并且该检查证在有效期以内才能从事税务行政执法活动，否则没有税务行政执法权限。送达税务文书也是税务行政执法的一项具体执法活动，必须由持有《税务检查证》的税务执法人员才能进行，否则即为无效送达，易产生风险。
8. 如实记录受送达人拒绝签收税务文书时的理由
受送达人在拒绝签收税务机关送达的税务文书时，税务执法人员一定要在《送达回证》上记明拒收理由和日期，并制作现场笔录，如实详细记录受送达人拒绝签收税务文书的情形、理由和送达的全部情况，并要作为证据附卷备查。现场笔录是行政执法的法定证据种类之一，税务执法人员一定要学会制作税务执法活动中的现场笔录。
9. 如实记载送达日期和签收人
税务文书是否有效送达的标志是有没有《送达回证》，因此《送达回证》上一定要如实记载受送达人收到税务文书的日期，这是确定送达的税务文书生效的标志之一，如果没有填写收到日期，那么就无法判明该税务文书自何时起生效。同样，是何人收到的税务文书，也必须注明，否则无法判明税务文书的实际签收人与受送达人之间是否有关联，以及税务文书是否有效送达。
10. 规范填写《送达回证》
税务执法人员送达税务文书，一定要在《送达回证》上填写送达的税务文书名称、文书号、送达人、送达的税务机关、送达的日期、送达的地点等一系列内容，并且要填写具体清楚，否则就会有风险。如果《送达回证》有备注栏，可以将送达时的一些特殊情况记载在备注栏里面。税务执法人员规范填写《送达回证》，可以有效防控税务文书送达程序的风险。
由于税务文书送达程序涉及很多技术层面的问题，稍有不当，就会引发风险，税务执法人员要予以重视。为了防控税务文书送达程序中的风险，税务机关可以加强对税务执法人员的专项培训，培训内容可以涵盖税务文书的制作、送达方式、保存税务文书、规范填写保管《送达回证》等内容。目前，部分税务机关已经看到了送达税务文书程序存在的问题，并开始加强税务文书送达的专项培训，如某地税务局曾聘请税务律师主持过这方面的培训，而且收到了较好的培训效果。