第二节　商品流通企业的会计核算方法

商品流通企业的主要经营业务与工业企业等其他企业有较大区别，会计核算方法也有自己的特点，尤其是商品存货的核算方法。

一、商品流通企业的会计对象

会计对象是会计所要核算和监督的内容，即会计所要反映和监督的客体，也就是社会再生产过程中的资金运动。商品流通企业会计内容是指商品流通企业能够用货币表现的经济活动，也就是商品流通企业的资金运动。

商品流通企业要开展经济活动获得利润，必须拥有一定数量结构合理的商品及财产物资，这些商品及财产物资的价值表现叫作企业的经营资金，简称资金。这些资金随着企业商品的购进过程、销售过程的不断发展，也在不断地进行着循环和周转。其运动过程如图1-1所示。

在商品流通企业的经营活动中，其资金主要以“货币–商品–货币”形式不断运动。其中，“货币–商品”即商品购进过程，是企业付出货币取得商品的过程，是货币资金转化为商品资金的过程；“商品–货币”即商品销售过程，是企业付出商品取得货币的过程，是商品资金转化为货币资金的过程。二者构成商品流通企业的全部经营过程。这种“货币–商品–货币”的一次资金形态变化叫作资金循环，资金的不断循环称为资金周转。

二、商品流通企业的会计核算方法

根据不同类型的商品流通企业的业务特点和管理需要，商品流通企业在会计核算上也有所不同，这些不同主要体现在商品存货的核算方面。在会计实务中，商品存货的会计核算方法主要分为“进价核算法”和“售价核算法”两种，其中“进价核算法”又分为“进价金额核算法”和“数量进价金额核算法”；“售价核算法”又分为“售价金额核算法”和“数量售价金额核算法”。具体如图1-2所示。

1. 进价核算法

进价核算法是指以库存商品的购进价格来反映和控制商品购进、销售和储存情况的一种会计处理方法。实务中，进价核算法又具体分为“进价金额核算法”和“数量进价金额核算法”两种。

（1）进价金额核算法

进价金额核算法又称为“进价记账、盘存计销”核算法，是指库存商品的总分类账户和明细分类账户都只反映进价金额、不反映实物数量的一种核算方法。由于这种方法不记实物数量，所以必须通过对库存商品的实地盘点计算出期末结存金额，才能倒算出已销商品的销售成本。其主要内容包括以下几点。

①进价入账。库存商品总分类账和明细分类账一律以进价入账，只记金额，不记数量。

②明细账设置。库存商品明细账按商品大类或柜组设置，对需要掌握数量的商品，可设置备查簿。

③账务处理。平时销货账务处理，只核算销售收入，不核算销售成本。月末采取“以存计销”的方法，通过实地盘点库存商品，进行本期商品销售成本计算。其计算公式为：

本期商品销售成本=期初库存商品金额+本期进货总额-期末库存商品进价金额

采用进价金额核算方法，可以简化核算手续，节约人力、物力，但手续不够严密，平时不能掌握库存情况，且对商品损耗或差错事故不能控制。因此，“进价金额核算法”适用于经营鲜活商品的零售企业或柜组。鲜活商品具有季节性强、商品损耗大、质量变化快、调价次数多等特点，如果这些企业或柜组采用售价核算，那么每次调整售价时，都需要进行商品盘点，填制有关单证，进行相应的账务处理，这不仅增加营业人员的工作量，而且会延误时间，进一步影响商品质量，加大商品损耗。

（2）数量进价金额核算法

数量进价金额核算法是以实物数量和进价金额两种计量单位，反映商品进、销、存情况的一种方法。它主要体现在库存商品明细账的设置和核算上，其基本内容包括以下几方面。

①进价记账。会计部门对库存商品总账和明细账的进、销、存金额均按进价记账。

②分户核算。在库存商品总账控制下，按商品的品名、规格、等级和编号分户进行明细核算。库存商品明细账对每种库存商品的增减和结存情况，既反映金额又反映数量。

③设置类目账。如果商品流通企业经营品种繁多，还应设置库存商品类目账，以核算大类商品的进、销、存情况和控制所属各明细账。对于经营品种比较简单的商品流通企业，库存商品可不设置类目账，直接用总账控制明细账。

④结转成本。采用适当方法随时或定期结转销售商品成本。商品销售成本即销售商品进价，企业可根据经营商品的不同特点和业务经营的不同需要，按照会计准则的规定分别采用不同的计算和结转方法，随时或定期结转商品销售成本。

批发商品流转核算流程如图1-3所示。

数量进价金额核算法的优点是：能全面反映各种商品进、销、存的数量和金额，便于从数量和金额两个方面进行控制。数量进价金额核算法的缺点是：由于每笔进、销货业务都要填制凭证，按商品品种逐笔登记明细分类账，核算工作量较大，手续较繁琐。

数量进价金额核算法一般适用于能按商品品种提供收付数量及金额的商品流通企业，比如规模较大、经营金额较大、批量较大而交易笔数不多的大中型批发企业。

2. 售价核算法

售价核算法是指以库存商品的销售价格来反映和控制商品购进、销售和储存情况的一种会计处理方法。实务中，售价核算法又具体分为“售价金额核算法”和“数量售价金额核算法”两种。

（1）售价金额核算法

售价金额核算法是指平时商品的购入、加工收回、销售均按售价记账，售价与进价的差额通过“商品进销差价”科目核算，期末计算进销差价率和本期已售商品应分摊的进销差价，并据以调整本期销售成本的一种方法。其主要内容如下所述。

①建立实物负责制，企业将所经营的全部商品按品种、类别及管理的需要划分为若干实物负责小组，确定实物负责人，实行实物负责制度。实物负责人对其所经营的商品负全部经济责任。

②售价记账、金额控制，库存商品总账和明细账都按商品的销售价格记账，库存商品明细账按实物负责人或小组分户，只记售价金额不记实物数量。

③设置“商品进销差价”科目，由于库存商品是按售价记账，对于库存商品售价与进价之间的差额，应设置“商品进销差价”科目来核算，并在期末计算和分摊已售商品的进销差价。

④定期实地盘点商品，实行售价金额核算必须加强商品的实地盘点制度，通过实地盘点，对库存商品的数量及价值进行核算，并对实物和负责人履行经济责任的情况进行检查。

售价金额核算法主要适用于零售企业。这种方法的优点是把大量按各种不同品种开设的库存商品明细账归并为按实物负责人来分户的少量的明细账，从而简化了核算工作。售价金额核算法在实务中的运用一般如下所述。

①实行实物负责制。划分实物负责小组，建立岗位责任制，对商品的购进、销售、调拨、调价、削价、缺溢等建立相关的手续制度。

②建立会计二级核算体系。划分二级核算单位，按实物负责小组设置库存商品和商品进销差价明细分类账，按售价金额核算商品的进、销、存。

③执行规范的商品盘点制度。定期进行商品全面盘点、账实核对，如遇实物负责人调动、商品调价，应安排临时盘点。

（2）数量售价金额核算法

数量售价金额核算法是指对库存商品存货同时以实物数量和售价金额两种计量单位核算，反映商品进、销、存情况的一种核算方法。其主要内容有以下几方面。

①售价记账。库存商品的总分类账和明细分类账统一按售价记账。总分类账反映库存商品的售价总额，明细分类账反映各种商品的实物数量和售价总额。

②分户核算。库存商品的明细分类账按商品的编号、品名、规格、等级分户，按商品的收、付、存分栏记载数量和金额。

③设置“商品进销差价”账户。该账户记载库存商品售价金额与进价金额之间的差额，定期分摊已销商品的进销差价，计算已销商品的进价成本和库存商品的进价金额。

数量售价金额核算法能够按照商品的品名、规格反映和监督商品的进、销、存数量和售价金额的变动情况，便于加强对库存商品的管理和控制。但是，由于采用售价记账，遇有商品售价变动，就要盘点库存商品，调整库存商品的金额和差价，核算工作量较大。因此，数量售价金额核算法一般适用于小型批发企业和经营贵重物品的零售企业。

不同商品流通企业所适用的会计核算方法如图1-4所示。