一、增值税改革

自2012年起，我国政府便开始逐步实施由增值税全面代替营业税的税制改革。在营改增试点初期，适用于特定行业的营改增政策是逐省市推开的，而最近的几次扩围，则是在全国范围内按行业逐步推开的。最后收官阶段的营改增则是采取“大爆炸”的方式，即从2016年5月1日起在全国范围内对剩余的所有行业全面实施营改增。具体改革进程如图1-4所示。

2016年3月24日，财政部和国家税务总局联合发布了财税〔2016〕36号文，明确从2016年5月1日起，将房地产业、建筑业、金融服务业和生活服务业等行业纳入营改增体系，并明确了适用于上述行业的相关增值税税率（见表1-3）和具体政策。

增值税全面实施后，在全球采用增值税制（或类似税制）的160个国家中，我国将成为增值税税基最广的国家。以国际标准来看，我国增值税体制将会是独特的，体现在增值税将适用于几乎全部金融行业服务（包括利息收入）；同时，在房地产领域，增值税不仅适用于B2B、B2C交易模式，还适用于C2C交易模式——这在其他国家是未曾尝试过的。

较短的实施时间

上海：财税〔2011〕111号

全国：财税〔2013〕37号

铁路运输和邮政业：财税〔2013〕106号

电信业：财税〔2014〕43号

房地产业、建筑业、生活服务业以及金融服务业：财税〔2016〕36号

所有行业增值税税率如表1-4所示。

2016年营改增的时间表如图1-5所示。

二、我国增值税体系的主要特点

我国增值税体系存在其独到之处，具体体现在登记、减免、发票、税率及跨境几个方面。

（一）登记

（1）不仅法人实体可以登记为增值税纳税人，分支机构也可以登记为增值税纳税人。因此，一个企业可能在各地登记了多个增值税纳税人，分支机构之间的货物转移也是应税的。对于存在多个分支机构的法人实体来说，很难获得增值税汇总纳税政策，而同一集团内部的关联企业则几乎不可能获得增值税汇总纳税政策。其中原因之一在于，汇总纳税会改变不同省市上缴和分得的税收收入。

（2）外国企业一般不能登记为增值税纳税人，也不能抵扣增值税进项税额。

（二）减免

（1）增值税进项留抵税额通常不会返还（除出口退税以外）。但是进项留抵税额可以一直结转（无时间限制）并抵扣销项税额。如果企业破产清算时，仍旧拥有留抵税额，这部分增值税进项也会随之损失。

（2）通常不提供对坏账的减免。而且，与非正常损失相关的进项税也需要被转出。

（三）发票

（1）企业只能在政府授权的系统中开具增值税专用发票，并且必须向税务当局购买发票。这就是人们所熟知的金税系统。金税系统与企业自身的ERP系统相分离，这提高了税收稽查的难度，同时使得间接税风险不易被发现。

（2）只有经过税收认证的增值税专用发票，才可以进行增值税进项税的抵扣。电子发票应用不广泛。

（四）税率

对于所有的货物和服务，增值税体系采用多种而非单一的增值税税率。通常采用的增值税税率分别为3%、6%、11%、13%和17%。

（五）跨境

（1）出口货物适用增值税“零税率”政策。我国的零税率与国外并不相同。从我国出口的货物根据其类型（由该类型货物的海关代码确定），将会适用七种不同的退税率，按比例进行已征缴的增值税的退还，从0%（零退还）到17%（完全退还）不等。

（2）服务的出口一般免征增值税，而非零税率（除了研发、设计、某些国际运输服务和离岸服务外包等特定服务业务）。免征增值税意味着相关的增值税进项税额的抵扣必须予以转出。而采购固定资产可以全额抵扣增值税进项税额，即使该固定资产既被用于提供应税项目，又被用于提供免税项目。

（3）进口服务适用代扣代缴增值税的政策，而非逆向征收政策。代扣代缴增值税意味着服务接受方必须从交易价格中扣缴增值税。类似于逆向征收，代扣代缴要求供应商应当在合同中加入增值税还原条款，以确保不必承担增值税，否则可能需要通过调整其会计记录将被扣的税额作为“坏账”予以核销。

三、营改增对各行业的税负影响

在目前宏观经济环境下，政府致力于减轻税负，但这并不意味着所有企业税负都将降低。在很多情况下，单个企业的税负是减轻还是增加，是受其自身增值税管理情况以及其与客户、供应商的商业谈判能力影响的。

此外，必须了解增值税的本质不是要对企业征税——更确切地说，虽然是通过企业收集税款，但却是对终端消费者征税。我国企业经常讨论的“税负影响”，对于国外增值税税制而言是个陌生的概念，因为它与增值税制的正常运作是不一致的。不过，考虑到以下因素，这种对税负影响的担忧有合理之处：

（1）营业税制是对企业征税，因此，在转变为增值税时，众多企业和消费者需要调整心态并需要时间来适应新的税制；

（2）实施营改增的时间非常紧迫，而企业可能无法就许多已经签订的合同转嫁增值税——这就是为什么对过渡性政策或过渡性措施的讨论十分重要；

（3）我国增值税体系还不是一个“纯粹”的增值税体系，并且确实存在由企业承担税负的先例。

（一）即将营改增的行业及板块的税负影响

我们总结了即将营改增的行业及板块的税负影响，具体如表1-5所示。

（二）营改增对制造业的影响

财税〔2016〕36号文和总局2016年第13—18号公告，对于从成立之日起即征收增值税的制造型企业而言，增值税虽不陌生，但营改增并不只是邻家上演的一出戏。生产制造企业是营改增销售服务、无形资产或不动产的主要买受人，条条政策几乎都与己相关，对企业的税负、利润、现金流都可能产生较大的影响。具体如表1-6所示。

四、营改增新政的指导性文件

营改增新政的指导性文件有以下六项。

（1）《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下简称“36号文”）。此次发布的36号文共包括四个附件：附件1，《营业税改征增值税试点实施办法》；附件2，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》；附件3，《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》；附件，《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》。

（2）《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第14号，以下简称“14号公告”）。

（3）《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》（国家税务总局公告2016年第15号，以下简称“15号公告”）。

（4）《纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第16号，以下简称“16号公告”）。

（5）《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号，以下简称“17号公告”）。

（6）《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号，以下简称“18号公告”）。 w1dMdZCEU6WOl6Fz/d42wZchQGl7Dw2txb3kgf0uw3m7iHkTU6j7xUrf/xth9gj9